.

.

24 Haziran 2013 Pazartesi

Araç almak yada kiralamak.



Mali müşavirlere en çok gelen sorulardan biri binek araçların işletmelere satın alınmasının mı yoksa kiralanmasının mı daha avantajlı olduğu.Burada en önemli neden özellikle lüks otomobiller üzerindeki vergi yükünün fazlalığı. Araç bedelinin üzerine %37-%130 oranında özel tüketim vergisi ile bir de bu tutarların toplamı üzerinden %18 oranında hesaplanan katma değer vergisi işletmelere ciddi maliyetler oluşturmakta.Ancak satın aldığınız binek otomobili ticari faaliyetinizde kullanmanıza rağmen ödediğiniz KDV'yi, KDV beyanınızdan indirim konusu yapamıyorsunuz. Uygulamada, bu vergi yüklerinin aşağı çekilmesi bakımından satın alma yerine kiralama yöntemi avantajlı olabilir.
Binek otomobil satın alınırsa-Şirkete otomobil satın alınması halinde ödediğiniz bedelle ilgili olarak vergisel olarak yapabilecekleriniz şöyle:
- Yıl içinde alınan otomobil için 12 aylık amortisman ayırmak mümkün değil. Alındığı aydan, yıl sonuna kadar olan dönem için, aylık amortisman hesaplanıp, gider yazılabiliyor.
- Ödenen KDV, indirim konusu yapılamıyor. Gelir veya kurum kazancının tespitinde gider ya da maliyet unsuru oluyor.
- Otomobilin Motorlu Taşıtlar Vergisi gider yazılamıyor.
-Otomobil satıldığında, bundan doğan kazanç için vergi ödeniyor. Ayrıca, düşük oranda da olsa (%1) KDV'ye tabi oluyor.
Burada en önemli unsurlardan biri araç bedeli dışında ödemiş olduğunuz KDV ve ÖTV yükünün işletme üzerinde kalması. Özellikle KDV'nin indirim konusu yapılamaması ödenen KDV'yi işletme üzerine maliyet olarak yüklemekte.Ayrıca satın aldığınız aracın her türlü giderini, bakım onarım ve diğer risklerini de işletme üzerine almakta.
Binek otomobil kiralanırsa-
- Öncelikle işletmeden toplu olarak para çıkışı olmamakta ve finansal açıdan avantaj olmakta.
- Kiralama için ödenen aylık faturalar doğrudan işletme için gider yazılabilmekte, böylece vergi avantajı sağlanmakta.
- Binek otomobil satın alındığında KDV'si indirim konusu yapılamamakta ancak kiralama faturalarındaki KDV indirim konusu yapılabilmekte.
- Aracın kaza yapması, arızalanması, serviste kalması gibi durumlarda kiralama, şirketin yeni araç tahsis ederek zaman ve iş kaybını önlemekte.
- Bazı araç kiralama şirketleri araç lastik değişimlerini ücretsiz yapmakta.
- İşletmenize ait araç için ödeyeceğiniz motorlu taşıtlar vergisi gider yazılamamakta. Araç kiralandığı takdirde ise bu tip giderler de kiralama ücretinin içinde hesaplandığından gider yazılabilmekte.
- Kiralama konusu araçların yağ değişimleri, motor arızaları, periyodik bakımları, akü değişimleri gibi her türlü bakım onarım hizmetleri kiralama şirketi tarafından yapılmakta.
- Kiralama dönemi sonunda araçlar yeni modelleriyle değiştirilebilir.
- Yıl içinde yapılan muayene, egzoz vergisi, araç pulu, zorunlu trafik sigortası, kasko gibi masraflar kiralama şirketi tarafından karşılanmaktadır.
- Araç için kullanılan akaryakıt faturaları da gider yazılabilir.
Hangisi avantajlı?-İşletmenin kârlılığına ve vergisel durumuna göre araç satın alma veya kiralama avantajlı olabilir. Açıklamalardan da anlaşılacağı üzere satın alınan aracın gelir ve kurumlar vergisi açısından avantajı varken, KDV açısından hiçbir avantajı yok.
İşletmenin satın alma veya kiralama arasındaki tercihini yaparken bu iki hususu göz önünde bulundurması gerekir. Konuyu bir örnekle açıklayalım;Mayıs 2013 tarihinde satın aldığınız binek otomobilinin toplam maliyeti 271.400TL olup detayı aşağıdaki gibidir.
100.000 TL araç bedeli+130.000 TL ÖTV +41.400 TL KDV=271.400 TL toplam maliyet
Satın aldığınız araç için ödediğiniz 41.400 TL KDV'yi , KDV açısından indirim konusu yapmanız mümkün değil. Ödediğiniz KDV ve ÖTV'yi ancak doğrudan gider yazabilirsiniz. Böylece aracı satın aldığınız yıl doğrudan gider yazabileceğiniz ÖTV ve KDV toplamı (130.000+41.400=) 171.400 TL. İşletmenizin o yıl kazancınız olması halinde gider olarak dikkate aldığınız bu tutara isabet eden %20 Kurumlar Vergisi'ni eksik ödeyeceksiniz. Bu da (171.400x0,20=) 34.280 TL yapmaktadır.
Ayrıca araç bedeli üzerinden amortisman ayırmanız mümkün. Ancak binek otomobillerde diğer iktisadi kıymetlerden farklı olarak yıllık değil aylık amortisman hesaplamanız gerekir. Bu da 2013 yılı için (100.000x0,20/12x8=) 13.333 TL. yapmakta. Bu tutarın indirimi sonucunda eksik ödenecek Kurumlar Vergisi 2.666 TL'dir. (Bu tutarın hızlandırılmış yöntemle ilk yıl ikiye katlanması mümkün).
Bu hesaba göre 2013 yılını kârlı geçiren bir firmanın binek otomobil alımı nedeniyle eksik ödeyeceği kurumlar vergisi tutarı toplamı (34.280+2.666=) 36.946 TL olacaktır. KDV açısından ise binek otomobil almanın hiçbir avantajı bulunmamaktadır.Kaldı ki binek otomobil alan işletmenin 2013 yılında kurumlar vergisine tabi bir kazancı çıkmıyorsa araç alımının vergisel hiçbir avantajı yok. Ayrıca hemen belirtelim aracı bir müddet sonra satarsanız satış bedelinin önemli bir kısmı satış kazancı olarak gelir veya kurumlar vergisine tabi olacak. Yani daha önce kullandığınız vergi avantajlarının bir kısmını satarken geri ödeyeceğinizi unutmayın. Bir de araç satış bedeli üzerinden %1 oranında KDV hesaplayacaksınız.
Satın alacağınız binek otomobili satın alma yerine kiralama yolunu seçerseniz aldığınız kira faturasının tamamını gider yazarken, KDV'sini de KDV beyanından indirim konusu yapmanız mümkün. Hangisi avantajlı sorusunun cevabında işletmenizin finansal durumu yanında vergisel durumunuzu da değerlendirerek karar vermenizde fayda var.
Bugün Gzt İsmail Kökbulut

size=2 width="100%" align=center>

Yeni GVK da Özel İnşaat



Gelir Vergisi Kanunu Tasarısı Türkiye Büyük Millet Meclisi'ne sunuldu. Sunulan tasarıda gelir ve kurumlar vergisi birleştiriliyor. Taslakta birçok konuda değişiklik yapılmakla birlikte özel inşaat işlerinde ve taşınmaz satışlarında alıştığımız uygulamanın dışına çıkılıyor.
Bugüne kadar gerek vergi dairesi boyutuyla gerekse yargı boyutunda tartışılan birçok konu netleşmekte. Özellikle, özel inşaat işlerinde arsa sahiplerinin vergilendirilmesi konusunda tereddütler giderilmekte.Özü itibariyle şehirleşmeye dayalı gelirlerin vergilenmesi esas. Yatırım amaçlı alınan taşınmazlarda 5 yıldan sonraki satışlarda uygulanan istisna kısmen kaldırılıyor. Elde tutulma süresine göre kademelendirilmiş istisnalar öngörülmekte. Kısaca bu hafta tasarıda özel inşaat ile ilgili hususları açıklamaya çalışalım.
Taşınmaz satışların da istisna uygulaması değişiyor-Mevcut kanuna göre ticari bir amaçla elde tutulmayan bir arsa, arazi, ev, işyeri gibi taşınmazların 5 yıl elde tutulduktan sonra satışından elde edilen gelir vergiye tabi değil. Örneğin 1999 yılında 50 bin TL'ye satın alınan bir taşınmazın 2013 yılında 50 milyon TL'ye satışı halinde bu işi ticari bir organizasyon çerçevesinde yapmıyor iseniz bir kuruş dahi gelir vergisi ödemenize gerek yok.
Tasarı ile gelen düzenleme, 5 yıldan önce taşınmaz satışı yapanlar açısından şimdiki duruma göre daha avantajlı. Ancak 5 yıldan sonra satış yapanlar elde ettikleri gelirlerinin % 25'i üzerinden gelir vergisi ödeyecekler.
Bu durumda 2014 yılında 1 milyon TL'ye satın alınmış bir taşınmazın 3 milyon TL'ye satılarak 2 milyon TL kazanç elde edildiğini düşünelim. Bu satışın, taşınmazın elde edildiği tarihten itibaren;
2 yıl içerisinde yapılması halinde; elde edilen kazancın tamamı olan 2 milyon TL,
2-3 yıl içerisinde yapılması halinde;2 milyonTL kazancın %40'ı olan 800 bin TL istisna, geri kalan 1,2 milyon TL,
3-4 yıl içerisinde yapılması halinde; 2 milyon TL kazancın % 50'si olan 1 milyon TL istisna, geri kalan 1 milyon TL,
4-5 yıl içerisinde yapılması halinde; 2 milyon TL kazancın % 60'ı olan 1,2 milyon TL istisna, geri kalan 800 bin TL,
5 yıldan sonra satılması halinde; 2 milyon TL kazancın % 75'i olan 1,5 milyon TL istisna, geri kalan 500 bin TL kazanç
vergiye tabi olacak.
Özel inşaatlarda arsa sahiplerinin vergilendirilmesi-
Kat karşılığı inşaat işleri dahil sahip olunan arsa üzerine inşaat yapan veya yaptıranların bu işlere tahsis ettikleri arsa içinde değer artış kazancı hükümleri geçerli olacak.
İnşaatın başlaması arsa satışı sayılacak-Tasarıda kat karşılığı yapılan sözleşme kapsamında arsa sahibinin hissesine düşen taşınmaz satışlarında, inşa edilen taşınmazdan düşen kapalı alan büyüklüğüne göre vergileme anlayışı benimsenmiş. Buna göre arsa sahibinin elde edeceği kazanç; arsa sahibinin inşaattaki kapalı alan payı,
· 500 metrekare veya daha düşükse değer artışı kazancı,
· 500 metrekareden büyükse ticari kazanç olacak.
Ticari kazanç ya da değer artışı olarak vergilemede, arsa sahibine getirilen yükümlülükler açısından önemli farklar bulunmakta. Ticari kazanç sahibi olarak vergilenecek arsa sahibi, vergi kanunlarının öngördüğü defterleri tutacak, fatura düzenleyecek, beyannameleri düzenli olarak verecek ve yapmış olduğu satışlardan katma değer vergisi hesaplayacak. Değer artışı kazancı sahibi ise, sadece elde ettiği kazanç üzerinden vergi hesaplayarak beyan edecek.
Arsa tahsisi ile bina satışı ayrı vergilemeye tabi-Ticari mahiyette olmayan özel inşaat işlerinde iki şekilde değer artış kazancı çıkmakta.
- Arsa sahibine ait olan arsa payının elden çıkarılması sonucu doğan kazanç,
- İnşaat işini arsa sahibinin kendisinin yapması veya kat karşılığı yaptırması dolayısıyla elde etmiş olduğu taşınmaz satışı kazancı.
Ancak tasarıda arsa sahiplerince gerek özel inşaat gerekse kat karşılığı sonucu arsa paylarının elden çıkarılmasına yönelik özel düzenleme yapılmış. Bu payların elden çıkarılmasından doğan kazanç emsal değer dikkate alınarak hesaplanacak ancak inşa edilen taşınmazın satıldığı tarihte elde edilmiş sayılacak ve beyan edilecek.
İnşaat başlarken-Olayı bir örnekle özetlersek; 2014 yılında 1 milyon TL'ye satın alınan arsanın üzerine 6 yıl sonra 4 dairelik, kapalı alanı 500 metrekareden küçük bir bina yapılsın. Arsanın inşaata tahsis edildiği 2020'deki emsal bedeli 4 milyon TL. Bu aşamada ortaya 3 milyon TL değer artış kazancı çıkmakta. Bu arsa 5 yıldan uzun bir süre elde tutulduğu için kazancın % 75'i olan 2,25 milyon TL'si istisna, 750 bin TL'si değer artış kazancı sayılacak. Bu tutarın vergilemesi ancak ileride arsa üzerine inşa edilecek taşınmazın satışı esnasında olacak.
Daireler satılırken-Örneğimizdeki inşaatın toplam maliyeti 2 milyon TL. Yapılan 4 adet dairenin inşaat bitim yılı olan 2022'den itibaren 2 yıl içerisinde 7 milyon TL'ye satıldığını varsayalım. Bu durumda daire satışları inşaat bitiminden itibaren 2 yıl içerisinde gerçekleştiği için elde edilen kazancın tamamı gelir vergisine tabi. Bu durumda ikinci aşamada ortaya çıkan değer artış kazancı şöyle hesaplanacak: (Örneğimizde maliyet hesabında üretici fiyat endeksindeki artışlar dikkate alınmamıştır.)
· 4 milyon TL arsa ve 2 milyon TL inşaat yapımı olmak üzere toplam maliyet 6 milyon TL.
· Toplam satış bedeli 7 milyon TL.
· Elde edilen daire satışından kaynaklanan değer artış kazancı 1 milyon TL.
· Ayrıca inşaata tahsis edilen arsanın emsal bedelden çıkışından kaynaklanan değer artış kazancı 750 bin TL'nin de ilave edilerek taşınmaz satışının yapıldığı yıl toplam 1.750 bin TL. beyan edilmesi gerekecek.
Bugün Gzt  İsmail Kökbulut

23 Haziran 2013 Pazar

Basit Usul



Yürürlükteki 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunumuza göre, ticari kazanç elde eden gerçek kişilerin vergilendirilmesinde, gerçek ve basit usul olmak üzere iki ayrı sınıf söz konusu. En genel ayrımı ile; gerçek usulde defter tutmak zorunlu iken, basit usule tabi olan mükelleflerin defter tutma zorunluluğu bulunmuyor. Yaklaşık 700 bin kişi şu anda basit usulde vergileniyor. Genel olarak taksici, dolmuşçu, pazarcı gibi küçük esnafın vergilendirilmesi bu şekilde yapılıyor.

Gündemde olan gelir vergisi tasarısında da bu ayrım korunuyor. Buna göre, kanunda belirtilen şartları topluca haiz olanlar basit usulde vergilendirilmeye devam edecekler.

Basit usulün avantajı ne?

Basit usule tabi olmanın vergi yükü üzerinde bir etkisi yok. Yani gerçek usulde vergilendirilen mükellefler hangi oranda gelir vergisi ödüyorsa, basit usule tabi olanlar da o oranda ödüyor.

Ancak basit usule tabi olmak, pratikte bazı kolaylıklara sahip olmayı da beraberinde getiriyor. Örneğin, basit usule tabi olanların; yasal defter tutma zorunluluğu, geçici vergi ödeme yükümlülüğü, vergi tevkifatı yapma sorumluluğu bulunmuyor. Bunlara ek olarak, basit usule tabi olanların mal teslimi ve hizmet ifaları katma değer vergisinden istisna.

Her şeyden önce, basit usule tabi olmak isteyen gerçek kişi gelir vergisi mükellefinin kendi işinde bilfiil çalışması veya bulunması gerekmekte. Ancak yardımcı işçi ve çırak kullanmak bu şartı bozmuyor. Diğer taraftan işyeri mülkiyetinin iş sahibine ait olması halinde emsal kira bedelinin, kiralanmış olması halinde ise yıllık kira bedeli toplamının; 2013 yılı için büyükşehir belediyesi sınırları içinde 5.300 TL, diğer yerlerde 3.700 TL'yi aşmaması gerekiyor.

Bu genel şartlara haiz olmak da doğrudan basit usule tabi olmayı sağlamıyor. Ayrıca; satın aldıkları malları olduğu gibi veya işledikten sonra satanların yıllık alımları tutarının, 2013 hesap dönemi için 75.000 TL'yi veya yıllık satışları tutarının 110.000 TL'yi aşmaması; bu işlerden farklı türde işlerle uğraşanların ise bir yıl içinde elde ettikleri gayri safi iş hasılatının 37.000 TL'yi geçmemesi gerekiyor.

Yeni gelir vergisi tasarısına göre basit usul

Gelir vergisi tasarısında basit usule tabi olmanın şartlarında büyük bir değişikliğe gidilmemiş. Buna göre, halihazırda olduğu gibi basit usulden yararlanmak isteyenlerin öncelikle kendi işlerinde bizzat çalışmaları veya bulunmaları; işin icabı olan işlemlerle kısmen veya tamamen kendilerinin uğraşması aranacak. Bunun yanında; ticari, zirai veya serbest mesleki faaliyetleri nedeni ile gerçek usulde gelir vergisine tabi olanlar basit usulden yararlanamayacaklar.

Mevcut Gelir Vergisi Kanunu düzenlemelerine paralel olarak, yeni gelir vergisi tasarısına göre de, basit usulden faydalanmak isteyenlerin yıllık alım, satım ve gayrisafi iş hasılatı tutarlarının sırasıyla 75.000, 110.000 ve 37.000 TL'yi aşmaması gerekiyor. Gelir vergisi tasarısının basit usule tabi olmanın şartları ile ilgili olarak getirdiği en önemli yenilik, bundan böyle öncelikle ödenen kira tutarının değil faaliyet gösterilen taşınmazın vergi değerinin esas alınacak olması.

Mevcut uygulamada basit usule tabi olabilmek için, ödenen yıllık kira bedeli toplamının; büyükşehir belediyesi sınırları içinde 5.300 TL'yi, diğer yerlerde 3.700 TL'yi aşmaması gerekiyordu.

Tasarıya göre bundan böyle öncelikle faaliyet gösterilen taşınmazın vergi değerinin, büyükşehir belediyesi sınırları içinde 106.000 TL, diğer yerlerde ise 74.000 TL'yi geçmemesi gerekecek. Böylelikle kira bedelini düşük göstermek sureti ile kanuna karşı hile yapılarak basit usulden faydalanılmasının önüne geçilmeye çalışılıyor.

Kimler basit usulden faydalanamayacak?

Gelir vergisi tasarısının 18. maddesine göre bazı iş ve meslek gruplarının basit usulden faydalanması mümkün olmayacak. Bunlara örnek olarak; sarraflar, ikrazatçılar, sigortacılar, aracılık işi yapanlar, taşınmaz veya motorlu nakil vasıtası alım, satım veya kiralaması ile uğraşanlar ve her türlü ilan ve reklam işleriyle meşgul olanlar gösterilebilir.

Bir öneri: Alış, satış ve hasılata sınır konulmasın!

Şüphesiz basit usulün amacı, faaliyet hacmi belli bir ölçeği geçmeyen mükellefler için kolaylaştırılmış bir vergilendirme rejimi sağlamak. Bu anlamda; faaliyet büyüklüğü, çapı ve hacminin belirlenebilmesi için belli bazı ölçüt ve koşulların konulmasının gerektiği aşikar.

Hem yürürlükteki Gelir Vergisi Kanunumuza hem de gelir vergisi tasarısına göre; basit usule tabi olabilmek ve bu varlığı sürdürebilmek için alım ve satımlarda belli bir tutarın aşılmaması gerekiyor.

Ancak söz konusu limitlerin fayda kadar maliyeti de var. Zira basit usulde faaliyet göstermeye devam edebilmek için belirlenen alış ve satış tutarlarının altında kalması gereken mükellefler, bir noktadan sonra kayıt dışılığa yöneliyor, daha doğru bir ifade ile yönlendiriliyorlar.

Söz konusu sınırlara yaklaşanlar, bu aşamadan sonra satışları için belge düzenlemedikleri gibi alışları için de alınması icap eden belgeleri almıyorlar. Zira belge düzenler veya alırlarsa basit usulden çıkıp gerçek usule geçmeleri söz konusu olacak.

Bu durumun, ülkemizin vergisel anlamda en büyük sorunu olan kayıt dışılık açısından ne derece zarar verici olduğu ortada. Bu nedenle, basit usule tabi olmanın belirlenmesi noktasında, alış ve satışların niceliğine değil niteliğine bakmak gerekir. Faaliyetin büyüklüğü ve vasfını, belge düzenine ve kayıtlı ekonominin yerleşmesine olumsuz etkide bulunmayacak kriterlerden hareketle tespit etmek uzun vadede ülkemize büyük yarar sağlayacaktır.
Bugün GZT İsmail Kökbulut 

20 Haziran 2013 Perşembe

Joint Venture



Kobitek Takip Servisi
2 ya da daha fazla tüzel kişinin bir araya gelerek, kararlaştırdıkları belirli bir yatırım projesi için birlikte hareket etmek için oluşturdukları ortak işletme yapısına, joint venture denir
Joint Venture (okunuşu: coynt vençır) sistemini kısaca "ortak girişim" olarak tanımlayabiliriz. 2 ya da daha fazla tüzel kişinin bir araya gelerek, kararlaştırdıkları belirli bir yatırım projesi için birlikte hareket etmek için oluşturdukları ortak işletme yapısına, joint venture denir. Örneğin, 2 firmanın değişik hisse oranlarıyla, kendi ülkelerinde ya da yabancı bir ülkede kurdukları "yeni bir firma" joint venture kapsamına girmektedir.
  Yeni bir firma tanımını özellikle tırnak içine aldık çünkü joint venture´ın yapı itibariyle karıştırıldığı bazı yatırım projeleri vardır (iş ortaklığı ya da konsorsiyumlar gibi). Joint venture´ın konsorsiyum ya da iş ortaklığından en önemli farkı, tarafların bir proje için adi ortaklık gibi hareket etmemeleri, yeni bir şirket kurmalarıdır. Konsorsiyumda bir devamlılık söz konusu değildir, proje tamamlandığında taraflar ayrılır.
   Joint venture ile başka ülkelerde ortak bulup, o ortak aracılığıyla başka piyasalara girmenin yolları kolaylaşmaktadır. Bu nedenle joint venture sistemini, yabancı bir ülkede yerel bir firmaya ortak olarak katılma, yerel firmanın hisse senetlerinin bir bölümünü satın alma ya da o yerel firmayla yeni bir firma kurma olarak değişik şekillerde de görebiliriz.

Joint venture´ın yabancı ve yerel firmalar yönünden kimi avantajları şunlardır

  • Yerli teknolojiye, daha gelişmiş bir yabancı teknolojinin katılımı sağlanmaktadır.
  • Yabancı firma için oldukça belirsiz ve yabancı bir piyasa, yerel firmanın katkısı ve ondan gelen bilgilerle öğrenilmekte ve keşfedilmektedir.
  • Maliyetlerde azalma, kaynak bulma da kolaylık, teknoloji ve rekabet üstünlüğü sağlamak gibi, hem yerli hem de yabancı firmayı ilgilendiren önemli avantajlar sağlanmaktadır.
  • Joint venture sadece yabancı bir firmayla yerli firmanın ortak girişimi olarak ta algılanmamalıdır. Örneğin iki ya da daha fazla yerli firma, yatırım yapmadıkları bir alanda ortak girişim oluşturup, yeni bir firma kurabilirler. Bu firmayla birlikte hem bu yeni alandaki yatırım yükünü ve riskini paylaşırlar hem de güçlerini birleştirdikleri için, piyasadaki diğer rakiplerine göre büyük bir rekabet gücü edinirler.
  Joint venture´ın en büyük dezavantajı, ortak girişimin genellikle pek bilinmeyen bir piyasa ya da sektörde yapılması nedeniyle oldukça yüksek bir yatırım riski üstlenilmesidir. Çünkü taraf firmalar kendi uzman oldukları sektörlerde değil, yeni ya da henüz girmedikleri bir piyasada girişime soyunmaktadırlar. Bu durum ekonomik düzeni tam olarak oturmamış ülkelerde girişilecek joint venture türü girişimleri bekleyen tehlikeli maceralar yaratabilir (Zaten "venture"ın İngilizce anlamı "tehlikeli macera" olarak geçmektedir.)

İş Ortaklıkları

Saldıray Sökmen (SMMM)
 
Giriş
 
Günümüzde yüksek risk taşıyan ve aynı zamanda büyük sermaye ve teknoloji gerektiren devasa yatırım projeleri gündeme gelmektedir. Yüksek sermaye, gelişmiş teknoloji ve büyük risk taşıyan bu tür projelerin tek bir yüklenici tarafından yapılması çoğu zaman mümkün olamamaktadır. İşte bu tür projeler söz konusu olduğunda, şirketler bilgi ve sermayesini birleştirmek suretiyle ortak bir ekonomik amaç için bir araya gelmekte ve iş ortaklığı adı altında bir ortaklık oluşturmaktadırlar.

Uluslararası alanda joint venture olarak tanınan bu tür ortaklık, Türk uygulamasında kimi zaman “ortak girişim” kimi zamanda “iş ortaklığı” olarak karşımıza çıkmaktadır. İş Ortaklıkları, Kurumlar Vergisi Kanununa 3239 sayılı Kanunla eklenmiş ve 01.01.1986 tarihinden itibaren Kurumlar Vergisi mükellefiyetine tabi tutulmuşlardır. 29.07.1998 tarihinden itibaren ise 4369 sayılı Kanunla iş ortaklıklarına adi ortaklık şeklinde kurumlar vergisi mükellefi olmaksızın faaliyetlerini sürdürebilmeleri imkanı verilmiştir. 5520 sayılı yeni Kurumlar Vergisi Kanununda da seçimlik hak korunmuş ve iş ortaklığı koşulları oluşmuş olsa dahi mükellefiyet tesisi ortakların tercihine bırakılmıştır. Talep edilmesi halinde iş ortaklığı olarak mükellefiyet tesis edilecek, bu tercih yapılmaz ise ortaklık adi ortaklık olarak kabul edilecektir.

Uygulamada İş ortaklığı müessesesi kimi zaman konsorsiyumlarla karıştırılmaktadır. Oysa iş ortaklığı ile konsorsiyum birbirinden farklı müesseselerdir. Bu iki müessesenin aralarındaki en belirgin fark, iş ortaklığı durumunda, iş ortaklığı tarafları iş sahibine karşı müteselsil sorumluyken, konsorsiyumda her ortak, is sahibine karsı, sözleşmede kendisinin yapacağı iş veya bölümle sınırlı olarak sorumlu bulunmaktadır.

Yasal Düzenlemeler

İş ortaklıklarına ilişkin düzenlemelerin yapıldığı eski ve yeni kurumlar vergisi kanununun ilgili maddelerine aşağıda yer verilmiştir.

Eski Düzenleme (5422 Sayılı KVK)
 
Tanım ve Kapsamı :
 
Kurumlar Vergisi Kanununun 1’nci maddesine (E) bendi olarak "İş ortaklıkları" eklenmiş ve mükerrer madde 6’da “İş ortaklıkları, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 1’nci maddesinin A, B, C, ve D bentlerinde yazılı kurumların; kendi aralarında, şahıs ortaklıkları veya gerçek kişilerle belli bir işin birlikte yapılmasını müştereken taahhüt etmek ve kazancını paylaşmak amacıyla kurdukları ortaklıklardır.” denilmiştir.
 
01.01.1986 tarihinden önce kurulan ve adi şirket şeklinde faaliyette bulunan ortaklıklar diledikleri takdirde iş ortaklığı olarak faaliyetlerini sürdürebilirler.
 
Yeni Düzenleme (5520 Sayılı KVK)

Tanım ve Kapsamı:

Kurumlar Vergisi Kanununun 2’nci maddesinin yedinci fıkrasında iş ortaklıkları, aynı maddenin diğer fıkralarında yazılı kurumların kendi aralarında veya şahıs ortaklıkları ya da gerçek kişilerle, belli bir işin yapılmasını ortaklaşa yüklenmek ve kazancını paylaşmak amacıyla kurdukları ortaklıklardan bu şekilde mükellefiyet tesis edilmesini talep edenler olarak tanımlanmıştır.

Bu kurumlar, kazanç paylaşımı amacıyla kurulan ortaklıklar olup, belli bir işin birlikte yapılmasını ortaklaşa yüklenmektedirler. Şahıs ortaklıkları veya gerçek kişilerin Kanunun 2’nci maddesinde sayılanlarla veya Kanunun 2’nci maddesinde sayılanların kendi aralarında oluşturdukları adi ortaklıklar hakkında, istenilmesi halinde iş ortaklıkları olarak kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis ettirilebilecektir. Bu durumda, mükelleflerce talep edilmesi halinde tüzel kişiliğinin bulunup bulunmadığına bakılmaksızın iş ortaklıkları kurumlar vergisi mükellefi olabileceklerdir.

Unsurları

Kurulacak olan iş ortaklığının kurumlar vergisi mükellefi sayılabilmesi için en az aşağıdaki unsurları taşıması gerekir.

  • Ortaklardan en az birinin kurumlar vergisi mükellefi olması,
  • Ortaklığın belli bir işi sonuçlandırmak üzere yazılı bir sözleşmeyle kurulması,
  • İş ortaklığı konusunun belli bir iş olması,
  • Birlikte yapılacak olan işin belli bir süre içinde gerçekleştirilmesinin öngörülmesi,
  • İş ortaklığı ile işveren arasında bir yüklenim sözleşmesinin olması,
  • Tarafların, müştereken yüklenilen işin belli bir veya birden fazla bölümünden değil, tamamından işverene karşı sorumlu olmaları,
  • İşin bitiminde kazancın paylaşılması,
  • Birlikte yapılması öngörülen ve müştereken yüklenilen işin bitimi VUKda belirtilen mükellefiyetle ilgili ödevlerin tamamının yerine getirilmesiyle mükellefiyetin sona ermesi.

Yukarıda belirtilen genel unsurlar dikkate alındığında, her ortağın işin belli bir bölümünün yapımını yüklendiği konsorsiyumlar, iş ortaklığı dışında kalmaktadır. Bu tür ortaklıklarda (konsorsiyum) her bir ortağın yapacağı işin taahhüt sözleşmesinde açıkça belirtilmesi zorunludur. Ancak, yüklenim sözleşmesinde belirtilmemekle beraber, ortakların kendi aralarında yapacakları sözleşme ile her bir ortağın yükleneceği işin belirlenmesi ve işveren idarece de bu sözleşmenin kabulu halinde, bu tür ortaklılar da “konsorsiyum” olarak kabul edilecektir.

İş ortaklığı, devamlılık gösteren ve aynı nitelikte olan iş veya işler için değil, belirli bir sürede bitecek bir iş için kurulacak ve tam mükellefiyete tabi olacaktır.

Belli bir iş için kurulan iş ortaklığında işverenin birden fazla olması, iş ortaklığının da birden fazla olmasını gerektirmez. Ancak bir işverene karşı birden fazla işin, yukarıda tanımı yapılan iş ortaklığı çerçevesinde yüklenilmesi halinde, her iş, ayrı bir iş ortaklığının kurulmasını gerektirecektir.

Örneğin; bir hidroelektrik santrali inşası işi için tek bir iş ortaklığı kurulabilir. Aynı iş veren tarafından söz konusu santral ile bağlantılı elektrik iletim sisteminin kurulması işi için ayrı bir ihale düzenlendiği takdirde bu iş için ayrı bir iş ortaklığı kurulması gerekmektedir.

İş ortaklığının  kurumlar vergisi yönünden bağlı olduğu vergi dairesi, ortaklığın kuruluş mukavelesinde gösterilen merkezinin bulunduğu yer vergi dairesidir. Mukavelede, ortaklık merkezi belirtilmemiş ise iş merkezinin bulunduğu yer vergi dairesi, bağlı olduğu vergi dairesi olacaktır.

Belli bir iş için kurulacak olan iş ortaklığında işin bitim tarihi, taahhüt sözleşmesinde belirlenen esaslara göre tayin olunacaktır. Ancak Gelir Vergisi Kanunu 44’ncü madde kapsamında İnşaat ve onarma işlerinde geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan hallerde "geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarih"; diğer hallerde işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarih bitim tarihi olarak kabul edilir. Ancak işin bitimi iş ortaklığının da sona erdiğini göstermez. Bu iş dolayısıyla mükellefiyetle ilgili ödevlerin tamamının da yerine getirilmesi gerekir (Örneğin tahakkuk eden vergilerin tamamının ödenmesi). Vergisel ödevlerin tamamının ikmal edilmesinden sonra iş ortaklığı sona ermiş sayılır.

Öte yandan, iş ortaklıklarının tasfiyesi, Borçlar Kanunundaki adi ortaklıkların dağılmasına ilişkin hükümlere göre yapılacaktır.

Konsorsiyumun tanımı ve vergilendirilmesi konusunda ise vergi kanunlarında herhangi bir düzenleme yer almamaktadır. 4734 sayılı Kamu İhale Kanununun 4. maddesinde, ortak girişimler “İhaleye katılmak üzere birden fazla gerçek veya tüzel kişinin aralarında yaptıkları anlaşma ile oluşturulan iş ortaklığı ve konsorsiyumlar” olarak tanımlanmıştır.

Aynı Kanunun 14. maddesinde ise “.. İş ortaklığı üyeleri, hak ve sorumluluklarıyla işin tümünü birlikte yapmak üzere, konsorsiyum üyeleri ise hak ve sorumluluklarını ayırarak işin kendi uzmanlık alanlarıyla ilgili kısımlarını yapmak üzere ortaklık yaparlar. İş ortaklığı her türlü ihaleye teklif verebilir. Ancak idareler, işin farklı uzmanlıklar gerektirmesi durumunda, ihaleye konsorsiyumların teklif verip veremeyeceğine ihale dokümanında belirtirler. İhale aşamasında ortak girişimden kendi aralarında bir iş ortaklığı veya konsorsiyum yaptıklarına dair anlaşma istenir. İş ortaklığı anlaşmalarında pilot ortak, konsorsiyum anlaşmalarında ise koordinatör ortak belirtilir. İhalenin iş ortaklığı veya konsorsiyum üzerinde kalması halinde, sözleşme imzalanmadan önce noter tasdikli iş ortaklığı veya konsorsiyum sözleşmesinin verilmesi gerekir. İş ortaklığı anlaşma sözleşmesinde, iş ortağı nı oluşturan gerçek veya tüzel kişilerin, işin hangi kısmını taahhüt ettikleri ve taahhüdün yerine getirilmesinde koordinatör ortak aracılığıyla aralarındaki koordinasyonu sağlayacakları belirtilir.” hükmü yer almaktadır.

Bir inşaat işini gerçekleştirmek üzere konsorsiyum halinde hareket eden firmaların kendi aralarında yapmış oldukları bu işe ilişkin konsorsiyum sözleşmesinde,

·        İşin bütünü içinde birbirinden fiziken ayrılabilen belli bölümlerin konsorsiyum üyelerince paylaşılarak bu bölümlerin gerçekleştirilmesinden kendilerinin sorumlu olacağı,
·        Sözleşmede taahhüt edilen işler ile fiziken ayrılabilen alt bölümlerin ve işin gerektirdiği malzeme ve teçhizata ilişkin bedellerin ayrı ayrı tayin ve tespit edileceği,
·        Ayrıntılı hazırlanan iş programına tarafların uyma zorunluluğunun bulunacağı,
·        Her bir ortağın yüklendiği işin alt aşamalarında üstlenmiş olduğu kısmına ait gelir ve giderlerin kendi yasal defterlerinde izleneceği,
·        Ortakların üstlendikleri işler için gerekli olan ve kendilerince sağlanması gereken makine ve teçhizatın kendi mülkiyetinde kalacağı,
·        Her bir ortağın yapmış olduğu iş sonucunda elde edilen kar veya zararın diğer ortakla ilişkilendirilmeksizin kendisinin geliri olacağı,
·        Kurulan konsorsiyumun bu iş için kurulacağı ve işin bitiminde sona ereceği,
·        İdare ile yapılacak işlemlerde yalnızca bir ortağın (koordinatör olarak) muhatap olacağı ancak bu ortağın yapmış olduğu tüm işlemlerden doğan sonuçların hangi iş kısmı ile ilgili ise o işi gerçekleştiren firmaya yansıtılacağı,

Hususlarının yer alması ve bunlara aynen uyulması gerekmektedir.

Bu unsurlar, konsorsiyumu adi ortaklık ve iş ortaklığından ayıran temel unsurlardır. Konsorsiyumun idare ile yapmış olduğu sözleşmede de konsorsiyum sözleşmesine paralel hükümler konulabilmektedir.

İşin bitiminde ortaya çıkan zararların durumu

Borçlar Kanunu’nun 523’ncü maddesi hükmüne göre, aksine sözlesme yoksa, her ortağın kârdan ve zarardan hissesi birbirine esittir. Fakat ortaklar, kurulus sözlesmelerinde kâr veya zararın aralarında ne sekilde paylasılacagını belirleyebilirler. Bu durumda sözlesmelerindeki kurallar geçerli olacaktır. Ortaklardan biri sermaye olarak sadece emegini ortaya koymussa, onun zarara ortak olmayarak, yalnız kâra istiraki kararlastırılabilir.

Adi ortaklıklar, kurumlar vergisi mükellefi olmamalarına rağmen katma değer vergisi mükellefi olmaları nedeniyle ayrı defter tutabilmektedirler. Ortaklar ise dönem sonlarında ortaya çıkan kar veya zararı, ortaklıktaki hisseleri oranında paylaşarak kendi hesaplarına dahil etmektedirler.

İş ortaklıkları ise Kurumlar Vergisi Kanununda ayrı bir kurum olarak değerlendirilmekte ve kurumlar vergisi mükellefi olarak sayılmaktadırlar. İş ortaklıklarının faaliyetinden doğan kazanç, kurumlar vergisine tabi tutulmakta ve vergi sonrası kazanç ortakların hisselerine göre ortaklara dağıtılmaktadır.

İş ortaklıklarının zararları ortaklarca indirim konusu yapılamayacaktır. Aynı şekilde ortakların zararları da iş ortaklıklarınca vergi matrahından indirilemez.

İş Ortaklıkları ve Konsorsiyumlara yapılan ödemelerde vergileme

Konsorsiyum olarak hareket eden firmalarca yapımı taahhüt edilen yıllara sari inşaat ve onarım işlerinde (makine, teçhizat ve taşıt temini dahil);

·        Firmalar arasındaki konsorsiyum anlaşmasında, “konsorsiyum” tanımı için gerekli olan şartların yer almış olması,
·        İdare ile konsorsiyum arasında yapılan sözleşmede işin tamamının alt aşamada kısımlara ayrılabilmesi ve her bir kısım için ödenecek bedelin belirlenmesi,
·        Yurt dışından makine teçhizat ve taşıt temini içeren sözleşmelerde, temin işinin doğrudan yurt dışındaki ana merkez tarafından ve Türkiye ‘deki işyerinin hiçbir katkısı olmaksızın gerçekleştirlmiş olması,

halinde, ihale edilen iş için yapılan ödemeler, vergi kesintisi açısından konsorsiyum üyesi firmaların taahhüt ettikleri işle sınırlı olmak üzere ayrı ayrı değerlendirilecektir. Bu şekilde ihalesi yapılan inşaat işlerinde, taahhüt edilen iş, bütünü itibarıyla alt aşamalara ayrılacak ve birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işlerine ilişkin kısmı için vergi kesintisi yapılacaktır.

Sözleşme kapsamında bulunan makine, techizat ve taşıtların müstakilen temin edilmesi işinin yurt dışındaki ana merkez tarafından Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilcisi olmaksızın (veya bunların bulunması halinde herhangi bir katkıların olmaksızın) gerçekleştirilmesi durumunda, bu malzemelere ait sözleşmede belirtilen bedellerin, inşaat ve onarım işleri dolayısıyla bu işi yapana, inşaat işi kapsamında ödenen istihkak mahiyetinde olmadığı kabul edilerek avans olarak yapılan ödemeler de dahil olmak üzere vergi kesintisine tabi tutulmayacaktır. Öte yandan, Maliye Bakanlığı’nın Konsorsiyumlar tarafından anahtar teslim olarak makine teçhizat dahil yapılan işlerde Gelir Vergisi Kanunu’nun 94/3 maddesi gereğince yapılması gereken stopajın anahtar teslimi işin tamamı üzerinden yapılması gerektiğine dair çeşitli muktezaları bulunmaktadır.

Ortaklarından bağımsız olarak mükellefiyet tesis ettiren iş ortaklıkları elde ettikleri kazançlar üzerinden Kurumlar Vergisi Kanunu madde 32 gereğince % 20 oranında kurumlar vergisi ödemekle mükelleftirler.

Gelir Vergisi Kanunu’nun 75.maddesinin ikinci fıkrasının 2’nci bendinde, “İştirak hisselerinden doğan kazançlar (... iş ortaklarının ortakları ve komanditerlerin  kar payları ile kooperatiflerin dağıttıkları kazançlar bu zümreye dahildir...)”ın menkul sermaye iradı sayılacağı” hükmü yer almaktadır. Buna göre, iş ortaklıklarından elde edilen kazançlar tam mükellef kurumlar tarafından iştirak kazancı olarak değerlendirilecektir.

İş ortaklıkları Katma Değer Vergisi uygulamasında bağımsız işletme birimleri olarak ayrı vergi mükellefiyetine sahiptir. Buna göre; iş ortaklıklarınca defter tutma, belge düzenleme, muhafaza ve ibraz gibi vergi ödevleri ile beyanname verme ve vergi ödeme gibi mükellefiyetlerin ortaklardan ayrı olarak yerine getirilmesi, ortaklığın katma değer vergisi ile ilgili hesaplarının, ortakların varsa şahsi işletmelerindeki işlemlerden ayrı yapılması gerekmektedir.

Ayrıca, İş ortaklıkları Gelir Vergisi Kanunu 94’ncü madde kapsamındaki işlemleri nedeniyle 98’nci madde  kapsamında muhtasar beyanname vermek ve bu işlemlerden doğan vergi borçlarını ödemekle mükelleflerdir.

Sonuç

Günümüzde büyük yatırımlar nedeniyle geniş bir uygulama alanına sahip olan iş ortaklıkları, Türk Hukuku’nda “iş ortaklığı” adı altında Kurumlar Vergisi Kanunu’nda 1985 yılında yapılan değişiklik sonucunda 1/E maddesinde ve mükerrer 6’ncı maddesi ile 31 ve 59 seri Numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliğlerinde düzenlenmiştir. Uygulamaya ilişkin hususlar genel hatlarıyla 5520 sayılı yeni Kurumlar  Vergisi Kanunu’nda da korunmuştur. Yabancı sermayenin ülkemize gelmesinde önemli araç olan iş ortaklıklarına ilişkin yasal düzenlemeler sadece vergisel açıdan ele alınmıştır. Özellikle daha güvenli, şeffaf ve cazip yatırım ortamının oluşması açısından iş ortaklığı müessesesinin tüm unsurlarıyla düzenlenmesinin yararlı olacağı kanaatindeyiz.
 

13 Haziran 2013 Perşembe

İşçilerin Başka Bir İlde Geçici Görevlendirilmeleri ve Yolda Geçen Süreler



İşçilerin Başka Bir İlde Geçici Görevlendirilmeleri ve Yolda Geçen Süreler

Globalleşen dünyada bir çok işletme ülke içinde ya da dışında değişik yerlerde üretim, lojistik, satış, yönetim, irtibat vs gibi çeşitli birimler kurma yoluna gitmektedirler. Buna bağlı olarak da çalışanlarını zaman zaman buralarda ya da işle ilgili olarak farklı yerlerde geçici veya daimi olarak görevlendirebilmektedirler.
İşverenler Hangi Şartlarla Çalışanlarını başka yerlerde Görevlendirebilirler?
İş Kanununa baktığımızda bu konunun çalışma koşullarında değişikliği düzenleyen 22. maddesinde yer aldığını görüyoruz. Buna göre; “İşveren, iş sözleşmesiyle veya iş sözleşmesinin eki niteliğindeki personel yönetmeliği ve benzeri kaynaklar ya da işyeri uygulamasıyla oluşan çalışma koşullarında esaslı bir değişikliği ancak durumu işçiye yazılı olarak bildirmek suretiyle yapabilir. Bu şekle uygun olarak yapılmayan ve işçi tarafından altı işgünü içinde yazılı olarak kabul edilmeyen değişiklikler işçiyi bağlamaz. …” İşveren, İş Kanunu çerçevesinde geçici ya da daimi bir işyeri değişikliği yapmak istediğinde bu hususu mutlaka yazılı olarak işçiye bildirmesi ve işçinin de bu değişikliği altı işgünü içinde kabul ettiğini işverene bildirmesi gerekmektedir. Yazılı olarak görevlendirme yapılmayan ya da yazılı olarak yapılmasına rağmen işçi tarafından altı işgünü içinde kabul edildiği bildirilmeyen görevlendirmeler işçiyi bağlamaz. İşverenin bu emir ve talimatının işçi tarafından yerine getirilmemesi doğruluk ve bağlılığa aykırılık ya da işin ifa yükümlülüğünün yerine getirilmemesi olarak değerlendirilemez, işveren tarafından geçerli veya haklı fesih nedeni yapılamaz.
Yine İş Kanunun 22. maddesinin son fıkrasına göre “Taraflar aralarında anlaşarak çalışma koşullarını her zaman değiştirebilir. Çalışma koşullarında değişiklik geçmişe etkili olarak yürürlüğe konulamaz.” Denilmektedir. Buna göre taraflar iş sözleşmesinin kurulması ya da devamı sırasında karşılıklı olarak anlaşarak her zaman çalışma koşullarını değiştirebilirler.
Bu çerçevede işverenin çalışanlarını başka yerdeki işyerinde görevlendirebilmesi için öncelikle bu hususta iş sözleşmesi ile nakil yetkisi almış olması gerekir. İş sözleşmesinin kurulması aşamasında çalışma yeri, seyahat, görevlendirme ve nakil konularının net olarak kararlaştırılarak sözleşmeye kaydedilmesi ya da sözleşmenin uygulanması sırasında bu hususların sözleşmeye ek yapılarak belirlenmesi gerekir.
İş sözleşmesinden kaynaklanan görevlendirme ve nakil yetkisi, İşverenin “yönetim hakkı” kapsamında değerlendirilmelidir. İşverenin yönetim hakkı iyi niyet kuralları içinde “hakkın kötüye kullanılmaması” şartıyla geçerlidir. Bu değişiklik yetkisinin verilmesi sözleşme özgürlüğü kapsamında kalmakla birlikte işverene kayıtsız şartsız bir yetki de vermemektedir. İşverenin değişiklik yetkisi “keyfîlik” denetimine tabidir.(1) İşveren sırf işçisine zarar verme niyetiyle ya da işçisinin bazı haklarından mahrum kalması amacıyla iş sözleşmesi ile aldığı nakil yetkisini kullanamaz. Bu şekilde yapılan görevlendirmeler işçiyi bağlamaz. Ancak bu durumun işçi tarafından kanıtlanması gerekir. İşveren işçisini istifa etmeye zorlamak gibi bir amaçla, sırf iş sözleşmesinde nakil yetkisi var diye onu dilediği yerde görevlendiremez. Böyle bir görevlendirme yaptığı takdirde işçinin bu görevlendirmenin gereğini yapmaması halinde geçerli/haklı fesih şartları oluşmaz. Eğer bir fesih yapılmış ise işveren bunun yasal sonuçlarına (işe iade ya da yasal hakların ödenmesi) katlanır.


İşçinin Geçici Görevli Olarak Başka Bir Yerde Çalışması -İşçinin geçici bir süre görevli olarak başka yerdeki işyerinde çalışması İş Kanunun 7. maddesindeki geçici iş ilişkisi çerçevesinde değerlendirilmemelidir. Çünkü 7. maddede geçici iş ilişkisinin şartları ve usulü belirtilirken; “İşveren, devir sırasında yazılı rızasını almak suretiyle bir işçiyi; holding bünyesi içinde veya aynı şirketler topluluğuna bağlı başka bir işyerinde veya yapmakta olduğu işe benzer işlerde çalıştırılması koşuluyla başka bir işverene iş görme edimini yerine getirmek üzere geçici olarak devrettiğinde geçici iş ilişkisi gerçekleşmiş olur. Bu halde iş sözleşmesi devam etmekle beraber, işçi bu sözleşmeye göre üstlendiği işin görülmesini, iş sözleşmesine geçici iş ilişkisi kurulan işverene karşı yerine getirmekle yükümlü olur. Geçici iş ilişkisi kurulan işveren işçiye talimat verme hakkına sahip olup, işçiye sağlık ve güvenlik risklerine karşı gerekli eğitimi vermekle yükümlüdür. “Denilmektedir. Burada işçinin geçici bir süre için diğer bir işyerine devri ile ifa ve diğer yükümlülüklerini yeni işverene karşı yerine getirme sorumluluğu doğmaktadır. Emir ve talimat verme, işçiği koruyup gözetme vs. gibi işveren yükümlülükleri de yeni işverene geçmektedir. Oysa burada anlatılan geçici görevlendirmelerde işçi ve işverenin birbirlerine karşı yükümlülükleri devam etmektedir. İşçi görevli geldiği işverenin emir ve talimatları doğrultusunda, onun yararına kendisine verilen görevleri, işleri yerine getirmektedir. Dolaysı ile iş sözleşmesi açısından bir değişiklik olmamakta tarafların hak ve yükümlülükleri aynen devam etmektedir.
Sigortalının yazılı olarak işyeri dışında (il içi ya da dışı) görevlendirilmesi halinde Sosyal güvenlik yükümlülükleri açısından bir değişiklik olmamakta, diğer sigortalılar gibi geçici görevlendirilen sigortalının da gerekli bildirimlerinin yapılmasına devam edilmelidir.
Yolda Geçen Süreler -Geçici görevlendirmelerde en fazla anlaşmazlık yaşanan konulardan biri de yolda geçen sürelerdir. Özellikle il dışı ve uzun süreli yolculuklarda geçen süreler çalışma süresinden sayılıp sayılmayacağı işçi ve işveren arasında çekişmeli bir konudur.
İş Kanunun 66. maddesinde çalışma süresinden sayılan haller belirtilirken (d) bendinde; İşçinin işveren tarafından başka bir yere gönderilmesi veya işveren evinde veya bürosunda yahut işverenle ilgili herhangi bir yerde meşgul edilmesi suretiyle asıl işini yapmaksızın geçirdiği süreler.” İşçinin günlük çalışma süresinden sayılacağı belirtilmiştir.
Yine İş Kanunun “Çalışma süresi” başlıklı 63. maddesinde “Genel bakımdan çalışma süresi haftada en çok kırkbeş saattir…
Tarafların anlaşması ile haftalık normal çalışma süresi, işyerlerinde haftanın çalışılan günlerine, günde onbir saati aşmamak koşulu ile farklı şekilde dağıtılabilir.” Denilmektedir. Bu maddeye istinaden yayımlanan “İş Kanununa İlişkin Çalışma Süreleri Yönetmeliği”nin dördüncü maddesinde de aynı husus tekrarlanmaktadır.
Çalışanların, çalışma günlerinde ve çalışma süreleri içinde yolculuk yapmaları halinde kendilerinden yolda geçen süreler için ayrıca bir çalışma talep edilmiyorsa işçi ve işveren açısından bir problem olmamaktadır. Ancak, hafta tatilinde veya akşam mesaiden sonra işçinin yolculuk yapması isteniyorsa ya da çalışma süreleri içinde yapılan seyahate ilişkin olan süre kadar ilave çalışma yapmaları isteniyorsa bu takdirde sorunlar da başlamaktadır. Bu şekilde çalışma saatleri içinde il dışına yapılan seyahatlerde geçen süreler işçinin kendisine verilen görevi yapabilmesi için kendisinden kaynaklanmayan zaruri haller olması nedeniyle “farazi çalışma” olarak değerlendirilip çalışama süresinden sayılması gerekir. Uygulamada bu konuda çok sorun yaşanmamaktadır.
Bazı işverenler çalışanlarının iş seyahatleri için harcırah ödemesinde bulunmaktadırlar. Yargıtay işçiye yolda geçen süreler için harcırah ödemesi yapılması halinde ayrıca fazla mesai ödemesi yapılamayacağı görüşündedir.(2)
Ancak, çoğu işverenin çalışanların bu seyahatlerinde ne harcırah ne de fazla mesai ödemesi yapmadığı bilinmektedir.
Yasadaki “İşçinin işveren tarafından başka bir yere gönderilmesi…” İşçinin günlük çalışma süresinden sayılacağı hükmü, uygulamada oldukça dar yorumlanmaktadır. İşçinin, yakın çevrede bir işin ifası için işyeri dışına gönderilmesi, görevlendirildiği işi yapıp tekrar işyerine geri dönmesine kadar geçen sürenin çalışma süresi olarak değerlendirildiği görülmektedir. Bunun da en tipik örneği tamirci/servis elemanı olarak çalışan birinin müşterinin bulunduğu yere giderek işini yapıp geri dönmesine kadar geçen sürenin çalışma süresi olarak değerlendirilmesidir. Oysa madde metninde herhangi bir sınırlama yer almamaktadır. İşçinin çalışma süresinin başlangıcını işini fiilen ifa etmeye başladığı andan itibaren saymak işveren açısından makul gibi olmakla birlikte bu gibi hallerde işçi açısından son derece haksız bir durumdur. İşçi zaten yaşadığı yerden ayrılarak bir külfete katlanmaktadır. Bir de dinlenmesi gereken mesai sonrasında ya da hafta tatilinde iş seyahatlerine gitmesi ve karşılığını alamaması ayrı bir külfet ve haksızlık oluşturmaktadır.
Asıl işyerinden başka yere görevli olarak gönderilen işçinin yolda geçirdiği süreler farazi çalışma süreleri kapsamında (çalışılmış gibi sayılan süreler) değerlendirilerek, haftalık çalışma süresine eklenmesi ve haftalık olağan çalışma süresini aşması durumunda fazla sürelerle çalışma ya da fazla çalışma sayılarak işlem yapılması adalet ve hakkaniyet açısından daha uygun olacaktır. Yolculuk süresi ile birlikte günlük çalışma süresi onbir saati aşması halinde bu istisnai ve olağandışı bir durum olduğundan yasal çalışma sınırının ihlali olarak da değerlendirilmemelidir. Bu durumda işverenler çalışma süresi günlük 11 saati aşsa bile işçilerine fazla çalışma ücreti ya da kullandırmadıkları serbest zaman karşılığı olarak her saat için 1,5 kat serbest zaman tanımaları yerinde olacaktır.(3) (www.isvesosyalguvenlik.com)

Yazarın e-posta adresi: alihuseyinkaya@gmail.com *Başmüfettiş, Sosyal Güvenlik Kurumu

(1) Yargıtay 9.H.D. E: 2009/20411, K: 2010/14372 T: 24.05.2010,
(2) Yargıtay 9.HD. E.1994/3904, K:1994/8874 T: 09.06.1994,
(3) Karacan, Hatice, M.Ü. S.B.E.Yüksek Lisans Tezi, 4857 Sayılı İş Kanununa Göre Normal Fazla Çalışma, İstanbul, 2006,



4 Haziran 2013 Salı

tarhiyat öncesi uzlaşma hk



04.12.1985 tarih ve 3239 sayılı Kanun’un 33. maddesiyle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’na eklenen Ek 11. madde ile vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek vergilerle kesilecek cezalarda, daha henüz vergi salınmadan ve ceza kesilmeden vergi idaresi ile mükellef arasında uzlaşma yapılmasına imkan tanıyan “Tarhiyat Öncesi Uzlaşma” müessesesi vergi sistemimize getirilmiştir. Yukarıdaki ifadeden de anlaşılacağı üzere henüz vergi salınmadan ve ceza kesilmeden evvel yapılacak bir uzlaşma kastedilmektedir. Dolayısıyla vergi salınması demek, idarenin tarhiyat yapması demektir. Halbuki müessese tarhiyat öncesi uzlaşmadır.
Yapılan düzenlemelere göre Maliye Bakanlığı, vergi incelemesine dayanılarak, tarh edilecek vergilerle kesilecek cezalarda (VUK md. 344/3 hariç) tarhiyat öncesi uzlaşma yapılmasına izin verebilecektir. Tarhiyattan önce uzlaşmaya varılması durumunda, tutanakla tespit edilen bu husus hakkında dava açılmayacak ve hiçbir makama şikayette bulunulamayacaktır. Uzlaşılan vergi miktarı üzerinden VUK’un 112. maddesine göre gecikme faizi hesaplanacaktır. Tarhiyat öncesi uzlaşmadan yararlanılabilmesi için salınacak vergi ve kesilecek cezaların bir vergi incelemesine dayanması gerekmekte dir.
Vergi incelemesine dayanılarak yapılan tarhiyatlar Vergi Usul Kanunu nun 29 ve 30. maddelerine istinaden yapılır. Takdir Komisyonları tarafından takdir edilen matrahlar üzerinden yapılan tarhiyatlar bir vergi incelemesine dayanmadığı sadece tespit özelliği taşıdığı) için tarhiyat öncesi uzlaşma kapsamı dışındadır Uzlaşma talebi vergi ziyaına sebebiyet verilmesi hallerinin;
- Vergi kanunlarına yeterince nüfuz edememekten,
- 369. maddede yazılı yanılma halinden kaynaklandığı,
- VUK’un 116, 117 ve 118. maddelerinde yazılı vergi hataları ile bunlar dışında her türlü maddi hata bulunduğu,
 - Yargı kararları ile idarenin ihtilaf konusu olayda görüş farklılığının olduğunun ileri sürülmesi sebeplerinin biri veya birkaçının bulunması ile yapılabilir.

Tarhiyat öncesi uzlaşma ile ilgili talepler, incelemeyi yapan inceleme elemanı tarafından, Yönetmelik’te belirtilen usul ve esaslara uygun olup olmadığı yönünden incelenir. Yönetmeliğe uygun talepler inceleme elemanı tarafından ilgili merciilere bildirilerek tarhiyat öncesi uzlaşma işlemlerine devam edilir. İnceleme sonucu süresi içinde ve usulüne uygun yapılmayan talepler reddedilir. Mükellefin ya da vekilinin belirtilen gün ve yerde toplantıya katılması ile uzlaşma görüşmelerine başlanır. Uzlaşma genellikle mükellefle komisyon arasında pazarlık şeklinde geçmektedir.
Toplantılarda
mükellefin ekonomik durumu,
vergi borcunun olup olmadığı,
sahte belge düzenleme ya da kullanma fiillerinden herhangi birisinden hakkında rapor bulunup bulunmadığı,
tarhiyata konu matrah farkının yoruma dayalı olup olmadığı,
incelemeye yardımcı olup olmadığı,
vergi ziyaına sebebiyet verilmesi hususunda kasıtlı olup olmadığı vb. gibi
bir çok sübjektif neden dikkate alınabileceği gibi bunların hiçbiri de dikkate alınmayabilir.

Yapılan incelemeler sonucu,uzlaşmaya konu edilecek vergi ve kesilmesi öngörülen cezanın,  inceleme elemanınca düzenlenecek bir raporla uzlaşma gününden en az 15 gün önce mükellefe ve komisyona intikal ettirilmesi gerekir. İnceleme raporu ilgili mükellef ve komisyona intikal ettirilmeden uzlaşma yapılamaz.

3 Haziran 2013 Pazartesi

SERBEST MESLEK KAZANCININ VERGİLENDİRİLMESİNDE TAHSİL ESASININ ÖNEMİ



SERBEST MESLEK KAZANCININ VERGİLENDİRİLMESİNDE TAHSİL ESASININ ÖNEMİ
1- Tahsil Esasının Belirlenmesi-193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “serbest meslek kazancının tarifi” başlıklı 65 inci maddesinde; Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır. Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.” hükmü yer almaktadır.Aynı Kanun’un “serbest meslek kazancının tespiti” başlıklı 67 inci maddesinde; “Serbest meslek kazancı bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden bu faaliyet dolayısıyla yapılan giderler indirildikten sonra kalan farktır.Müşteri veya müvekkilinden, serbest meslek faaliyeti ile ilgili olmak üzere para ve ayın şeklinde alınan gider karşılıkları kazanca ilave edilir.” amir hükmü yer almaktadır. Bu hükümlere göre serbest meslek kazancından hâsılat ın elde edilmesi; tahsil edilme koşuluna bağlanmıştır. Bu durumda, yapılmış bir hizmet karşılığı henüz tahsil edilmeyip, alacak halinde kalmışsa, kalan kısım hâsılat  olarak serbest meslek kazanç defterine kaydedilmeyecektir. Diğer bir anlatımla içinde bulunan hesap döneminde tahsil edilen hâsılat, ister önceki aylarda yapılmış işlerin karşılığı olsun, isterse gelecek aylarda yapılacak işlerin peşin alınan avans niteliğinde bulunsun, tahsil edildiği ayın hâsılat ı sayılacaktır.
 Örneğin; Sanatçı Nil BENGÜ, dizi oyunculuğu çekimi karşılığında 2010 yılında 10.000 TL, 2011 yılında 20.000 TL ve 2012 yılında da 35.000 TL karşılığında sözleşme imzalamıştır. Yapımcı ödemenin tamamını sanatçıya 2012 yılına yapmıştır. Vergilendirme ne şekilde olacaktır? 
Sanatçı ile yapılan sözleşme gereği tahsil etmesi gereken 65.000 TL’lik tutarın tamamı 2012 yılında tahsil edildiği anlaşıldığından geçmiş yıllara ait gelirlerde dâhil olmak üzere 2012 yılının geliri addedilerek vergilendirilecektir.
2. Tahsil Hükmünde Sayılan Gelirler 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 236 ncı maddesinde; “Serbest meslek erbabı, mesleki faaliyetlerine ilişkin her türlü tahsilâtı için iki nüsha serbest meslek makbuzu tanzim etmek ve bir nüshasını müşteriye vermek, müşteri de bu makbuzu istemek ve almak mecburiyetindedir.” hükmüne yer verilmiş olup, anılan Kanun’un 237 inci maddesinde ise, “Serbest Meslek Makbuzlarına:
1- Makbuzu verenin soyadı, adı veya unvanı, adresi, vergi dairesi ve hesap numarası;
2- Müşterinin soyadı, adı veya unvanı ve adresi;
3- Alınan paranın miktarı;
4- Paranın alındığı tarih; yazılır ve bu makbuzlar serbest meslek erbabı tarafından imzalanır.
Serbest meslek makbuzları seri ve sıra numarası dahilinde teselsül ettirilir.” hükmüne yer verilmiştir. Buna göre, sanatçıların tahsil etmiş veya tahsil etmiş sayıldıkları her türlü tahsilâtları için serbest meslek makbuzu düzenlenmesi gerekmektedir. Dolayısıyla, sanatçıların gerek nakden, gerekse POS cihazı, çek, havale ile yapacağı tahsilâtları serbest meslek makbuzu ile belgelendirmesi gerekir.Diğer taraftan, serbest meslek makbuzu mesleki faaliyete ilişkin her türlü tahsilatı belgelendirmek için düzenlendiğinden, tahsilat yapılmadan düzenlenmesi gerekmemektedir. (1)
Sanatçıların, serbest meslek faaliyeti için tahakkuk etmiş ancak nakden tahsil edilmemiş gelirlerin aşağıda belirtilen halleri kapsaması halinde tahsil edilmiş sayılacağı açıktır.



Buna göre;
  • Ittıla hasıl etmeleri kaydıyla (kendi bilgisi dahilinde ve kendi adına) kamu müessesesine, icra dairesine, bankaya, notere veya postaya para yatırılması;
  • Serbest meslek kazancı olarak doğan alacağın başka bir şahsa temliki (Temlikin ivazlı olup olmadığına bakılmaz. İvazlı temliklerde ivazın tahsil şartı aranmaz.)
  • Müşterisine olan borcu ile takası tahsil hükmündedir.
Bunun yanında sanatçıların serbest meslek kazancının tespitinde, amortismana tabi iktisadi kıymetlerin elden çıkarılması halinde Vergi Usul Kanunu'nun 328'inci maddesine göre hesaplanan müspet fark kazanca eklenir. Vergi, resim, harç, keşif, şahitlik, bilirkişilik ve ekspertiz gibi hususlara harcanmak üzere müşteri veya müvekkilden alınan ve tamamen bu hususlara sarf edilen para ve ayınlar kazanç sayılmaz. (GVK Md.67)
Örneğin; Sanatçı dizi çekimi karşılığı alacağı 10.000 TL’lik alacağını banka borcuna karşılık temlik vermiştir. Sanatçının tahsil etmesi gereken 10.000 TL alacağını tahsil etmeden borcuna karşılık temlik vermesi ivazlı olup olmasına bağlı olmaksızın tahsil hükümde sayılacağından gelirin tahsil edildiği anlaşıldığından beyanı gerekir.
3. Tahsil Esası ile ilgili kararlar
  • Davacının müşterilerine serbest meslek faaliyeti hizmeti için sözleşme hükümlerine göre yürütüldüğü, sözleşmede ücretin aylık olarak ödenmesi koşulu getirildiği halde tahsilâtın yapılmasıyla birlikte serbest meslek makbuzunun düzenlendiği dönemde katma değer vergisinin beyan edildiği, bu suretle vergi kaybına yol açıldığından bahisle cezalı tarhiyat yapılmış ise de,ancak ücretin elde edildiği anda serbest meslek makbuzu düzenlenebilmesi ve ilgili dönemde beyan edilmesi zorunluluğu karşısında vergi kaybından söz edilemeyeceği gerekçesiyle cezalı tarhiyatın terkinine karar verilmiştir.(2)
  • KDVK 10.md hükmü ile hizmet ifasında vergiyi doğuran olay hizmetin veya kısmi hizmetin yapılmasına bağlanmakla birlikte, muhasebecilik ve mali müşavirlik hizmetinin belli bir zaman dilimi içinde süreklilik göstermesi ve her evresinin birbirine bağlı hizmet olması itibarıyla kısmi hizmetin ne zaman yapıldığını tespit etmenin mümkün olmadığı, dolayısıyla bu tür hizmetlerde ücret ödemesinin yapıldığı zamanı vergiyi doğuran olayın meydana geldiği an olarak kabul etmek gerektiği, olayda söz konusu hizmete ait sözleşmenin yıllık olarak yapılmasının hizmetin kesintisiz bir yıl boyunca devam ettiğini gösterdiği, diğer taraftan GVK 67.md de, serbest meslek kazancının tespitinde tahsil esasının cari olduğu kabul edildiğinden, yükümlü tarafından serbest meslek ücreti tahsil edilmeden serbest meslek makbuzu düzenlenmesi ve dolayısıyla katma değer vergisi tahsil ve tahakkukunun söz konusu olamayacağı, bu durumda süreklilik gösteren hizmetlerde serbest meslek ücret ödemesi olmadığı halde her ay hizmet yapıldığı kabul edilemeyeceğinden tarh edilen cezalı vergide yasaya uyarlık bulunmadığına karar verilmiştir. (3)
  • KDVK 1.md 1.bendi ve aynı yasanın 10.md (c) bendinde açıklanan hükümler göz önüne alınarak dosya incelendiğinde, smmm faaliyetiyle uğraşan davanın 1994 yılında elde ettiği serbest meslek kazancına ait beyannamelerini Ocak, Şubat, Mart, Nisan, Mayıs, Haziran, Temmuz, Ağustos, Eylül, Ekim, kasım dönemlerinde matrahsız olarak vermesi, tamamını ise aynı yılın Aralık ayında beyan etmesi nedeniyle takdir komisyonu kararına dayanılarak yıl içinde elde edilen hâsılat ın 12 aya bölünmesi suretiyle belirlenen matrah üzerinden uyuşmazlık konusu tarhiyatın yapıldığı görülmüş ise de, davacının müşterilerden tahsil ettiği ücretin aylık yada üçer aylık olarak tahsil edildiğine ilişkin herhangi bir somut saptama yapılmadığı gibi ücret gelirlerinin de......tarihinde tahsil edildiği anlaşıldığından yapılan tarhiyatta isabet bulunmadığına karar verilmiştir. (4)
  • KDVK 1.md ilk fıkrasının (1) işaretli bendinde, serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler, bu verginin konusunu teşkil eden işlemler arasına alınmış ve 10 uncu maddesinin (a), (b) ve (c) bentlerinde, kısım kısım mal veya hizmet tesliminde mutabık kalınmadıkça veya fatura ve benzeri belgeler malın teslimi ya da hizmetin ifasından önce verilmedikçe vergiyi doğuran olay, malın teslimi ve hizmetin ifasına bağlanmıştır. Bu düzenleme karşısında (b) ve (c) bentlerindeki koşullar gerçekleşmedikçe davacı yönünden katma değer vergisini doğuran olay, işlemleri izlenen müşteriler tarafından gerekli ödemenin kısmen veya tamamen yerine getirilmesi ile tamamlanacaktır. Esasen bu durum, serbest meslek faaliyeti ve kazancına ilişkin Gelir Vergisi Kanununun 67.md ve serbest meslek makbuzunun düzenlenmesiyle ilgili Vergi Usul Kanununun 236 ve 237 nci maddelerinde yer alan kuralların da gereğidir. Serbest meslek faaliyeti yürüten yükümlünün, bu faaliyeti nedeniyle kendisine yapılan ödemeler için serbest meslek makbuzu düzenleyerek, katma değer vergisini bu makbuzda göstermesi ve tahsilat dönemine ilişkin beyanına dahil etmesinin zorunlu olduğu, yükümlünün işlemlerini bu gerekliliğe uyarak yürüttüğü anlaşıldığından, verginin zaman yönünden geç tahakkukuna yol açtığından söz edilemeyeceğinden, adına kesilen cezanın kusura çevrilmesi yolundaki ısrar kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır. (5)
  • VUK 'nun "Vergiyi doğuran olay" başlıklı 19'uncu maddesinde, vergi alacağının, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğacağı belirtilmiştir. 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi" başlıklı 10'uncu maddesinin (a) fıkrasında, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması; (b) fıkrasında da, malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgelerin verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi; (c) fıkrasında ise, kısım kısım mal teslimi veya hizmet yapılması mutad olan veya bu hususlarda mutabık kalınan hallerde, her bir kısmın teslimi veya bir kısım hizmetin yapılması anında vergiyi doğuran olayın meydana geleceği hükme bağlanmıştır. 1998 işlemleri incelenen yükümlü nezdinde düzenlenen tutanakla, 46 mükellefe hizmet verdiği, 1998 yılında tahsil edilen ve 1998'de tahsil edilmeyip, 1999 yılına devreden ücretler olduğu belirtilmiş, bunları gösterir liste inceleme elemanına ibraz edilmiştir. 1998 yılından 1999 yılına katma değer vergisi dahil 6.454,45 lira alacak devrettiği tespit edilmiş, Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 10'uncu maddesinde yer alan vergiyi doğuran olayın, malın teslimi veya hizmetin ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması anında meydana geleceği yolundaki düzenleme uyarınca ilgili yılda verilen hizmetin en son 31.12.1998 tarihi itibarıyla gerçekleştiği kabul edilerek, tutanakla belirlenen tutardan katma değer vergisi tenzil edilerek Aralık 1998 dönemi katma değer vergisi matrahına dahil edilmiştir.)
  • KDV açısından vergiyi doğuran olay malın teslimi veya hizmetin yapılması anında meydana gelmekte olup, ticari, sınaî, zirai veya serbest meslek faaliyeti çerçevesinde, yapılan teslim veya hizmetler yönünden farklı bir düzenlemeye yer verilmemiştir. Serbest meslek kazancının tespitinde, gelir vergisi açısından tahsilât esasının getirilmiş olmasının da belirtilen hukuki durumu değiştirmeyeceği açıktır. Bu bakımdan, dava hakkında serbest muhasebecilik faaliyetinde verilen hizmetin yapıldığı tarihin araştırılması ve vergiyi doğuran olayın, hizmetin yapıldığı tarihte meydana geldiği hususunun gözetilmesi suretiyle yapılacak yargılamayla ulaşılacak sonuca göre karar verilmesi gerektiğinden, aksi yoldaki temyize konu ısrar kararında isabet görülmemiştir. (6)
  • Davacının borç alıp verme işine aracılık ettiği yılda, bu faaliyetinden elde ettiği kazanca karşılık 1982 yılı vadeli dört adet borç senedi aldığı ve senetleri üçüncü şahıslara ciro ettiği anlaşılmaktadır. Borç senetlerinin ciro edilmiş olması, cirantanın senet karşılıklarının ödenmemesinden doğan sorumluluğunu ortadan kaldırmayacağından, başka bir anlatımla, alacaklı ile borçlu arasındaki alacak borç ilişkisini bertaraf etmeyeceğinden, ciro nedeniyle yapılan tahsilat, gelirin elde edilmesi olarak kabul edilemez. Davacının söz konusu senette yazılı kazanca tasarrufunun ancak vade tarihinde mümkün olması ve arızi kazançların ödeme olmadan senede bağlanmasında, alacağı muhasebeleştirme olanağı bulunmaması karşısında, Gelir Vergisi Kanunu’nun 82 inci maddesinin birinci bendi hükmüne göre uyuşmazlığa konu olan arızi kazancın tavassut ücretinin tahsil edildiği yılda elde edildiği ve davacı yönünden bu yılın gelirini teşkil ettiğinin kabulü gerekir. (7)
4. Serbest Meslek Erbabı Tahsil Etmedikleri Gelirin Katma Değer Vergisini Ödemekle Yükümlüdürler-Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır. Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.GVK 67.md 1.fk ise şöyledir. “Serbest meslek kazancı bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden bu faaliyet dolayısıyla yapılan giderler indirildikten sonra kalan farktır. Serbest meslek faaliyetinde gelirin elde edilmesi tahsil esasına bağlı olduğu gibi gider yönünden de ödeme esası kabul edilmiştir. Ödenmeyen giderler kazancın tespitinde gider olarak kabul edilmemektedir.
Bir kişiyi bir vergiyi ödemeye yükümlü kılmak için onun atfedilen vergiyi ödeme gücünün olması gerekir. Gelir Vergisi Yasasında serbest meslek kazancı için elde etmede tahsil esasının benimsenmiş olması, bu faaliyet türünde ödeme gücünün tahsilâtla doğacağı gerçeğine dayanır. Vergi Usul Yasasında ticari kazanç ve zirai kazanç için şüpheli alacak karşılığı, değersiz alacak ve reeskont müesseselerinin kabul edilmiş olması bu faaliyet türlerinde elde etmede tahakkuk esasının kabul edilmiş olmasına bağlıdır. Bu müesseseler tahakkuk esasını tahsil esasına yakınlaştırmaktadır. Serbest meslek faaliyetinde şüpheli alacak, değersiz alacak ve reeskont müesseselerinin kabul edilmemiş olması tahsil esasının kabul edilmiş olmasının sonucudur. Tahsilat yapılmadan vergiyi doğuran olayın meydana geldiğinin kabul edilmesi, tahsilatın yapılmaması durumunda ödenen verginin telafi edilmesi önlemlerinin alınmasını gerektirir. Ticari ve zirai kazançta tahakkuk esasının kabul edilmiş olması nedeniyle tahsil edilemeyen alacakların bu müesseseler yardımı ile gider yazılması sağlanmıştır. Serbest meslek faaliyetinde ise bu tahsilât olmadan hiçbir şekilde vergi de ödenmeyeceği için bu müesseseler kabul edilmemiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun "Vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi" başlıklı 10'uncu maddesinin (a) fıkrasında, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması; (b) fıkrasında da, malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgelerin verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi; (c) fıkrasında ise, kısım kısım mal teslimi veya hizmet yapılması mutad olan veya bu hususlarda mutabık kalınan hallerde, her bir kısmın teslimi veya bir kısım hizmetin yapılması anında vergiyi doğuran olayın meydana geleceği hükme bağlanmıştır.

Bu yasal düzenlemelere göre; katma değer vergisi açısından vergiyi doğuran olay, malın teslimi veya hizmetin yapılması anında meydana gelmekte olup, bu hususta ticari, sınaî, zirai veya serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler yönünden farklı bir düzenlemeye yer verilmemiştir. Serbest meslek kazancının tespitinde, gelir vergisi açısından, tahsilat esasının getirilmiş olması da, yukarıda anılan hukuki durumu değiştirmez. Bu nedenle sanatçının hizmet tamamlandıktan sonra, hizmetin yapıldığı tarihin araştırılması ve vergiyi doğuran olayın, hizmetin yapıldığı tarihte meydana geldiği hususunun gözetilmesi gerekir.
Bu bilgiler ışığında, sanatçıların serbest meslek faaliyeti kapsamında elde etmedikleri ve/veya tahsil edil-e-meyen gelirler ile ilgili olarak gelir vergisi kanunu ve katma değer kanunu bakımından iki farklı uygulama göze çarpmaktadır. Sanatçıların tahsil etmedikleri gelirler ile ilgili olarak ıttıla hasıl olmadığından gelir vergisi yönünden yapılacak bir işlem bulunmamaktadır. Ancak, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 10/a-c bentlerine göre hizmetin ifası vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi anlamı taşıyacağından tahsil edilen bir gelir olmasa dahi katma değer vergisinin hesaplanarak vergi idaresine ödenmesi gerekir.
 Serbest meslek erbabı, mesleki kazançlarını Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tuttukları “Serbest meslek kazanç defteri”ne istinaden tespit ederler. Aksine hüküm bulunmadıkça mükellefler ve dolayısıyla serbest meslek erbapları da gerçek usulde vergilendirilirler. Gelir vergisi mükellefleri bir takvim yılı içinde elde ettikleri kazanç ve iratları için yıllık beyanname verirler ve mükelleflerin yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratları, üzerinde tasarruf edebildiği yılda elde edilmiş sayılır. Serbest meslek mensubunun elde ettiği gelir nedeniyle serbest meslek makbuzu düzenlemesi gerekir. Serbest meslek erbabı, mesleki faaliyetlerine ilişkin her türlü tahsilâtı için iki nüsha serbest meslek makbuzu tanzim etmek ve bir nüshasını müşteriye vermek, müşteri de bu makbuzu istemek ve almak mecburiyetindedir.
 Bu anlamda, sanatçıların tahsil edilmeyen gelirlerle ilgili olarak özetle; KDV bakımından vergiyi doğuran olay malın teslimi veya hizmetin ifasına bağlı olduğundan, serbest meslek faaliyetine ilişkin kazancın tahsil edilmediği durumlarda düzenlenecek serbest meslek makbuzunda, sadece KDV tutarına yer verilerek "....TL mal teslimine/hizmet yapılmasına ilişkin olup bedeli tahsil edilmemiştir." şeklinde notun yazılması gerekir. Serbest meslek kazancında tahsil esası geçerli olduğundan (kazancın kısım kısım tahsil edildiği durumlar dahil) serbest meslek makbuzunun tahsil edilen tutar kadar düzenlenmesi ve makbuz üzerinde "KDV için ... gün ve ... sayılı serbest meslek makbuzu düzenlenmiştir." şeklinde notun yazılması yeterlidir. (8)
Konu hakkında Danıştay (9) 1998 yılı işlemleri incelenen yükümlü nezdinde düzenlenen tutanakla, 46 mükellefe hizmet verdiği, 1998 yılında tahsil edilen ve 1998'de tahsil edilmeyip, 1999 yılına devreden ücretler olduğu belirtilmiş, bunları gösterir liste inceleme elemanına ibraz edilmiştir. 1998 yılından 1999 yılına katma değer vergisi dahil 6.454.45 lira alacak devrettiği tespit edilmiş, Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 10'uncu maddesinde yer alan vergiyi doğuran olayın, malın teslimi veya hizmetin ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması anında meydana geleceği yolundaki düzenleme uyarınca ilgili yılda verilen hizmetin en son 31.12.1998 tarihi itibarıyla gerçekleştiği kabul edilerek tutanakla belirlenen tutardan katma değer vergisi tenzil edilerek Aralık 1998 dönemi katma değer vergisi matrahına dahil edilmiştir.
Katma değer vergisi açısından vergiyi doğuran olay malın teslimi veya hizmetin yapılması anında meydana gelmekte olup, ticari, sınai, zırai veya serbest meslek faaliyeti çerçevesinde, yapılan teslim veya hizmetler yönünden farklı bir düzenlemeye yer verilmemiştir. Serbest meslek kazancının tespitinde, gelir vergisi açısından tahsilât esasının getirilmiş olmasının da belirtilen hukuki durumu değiştirmeyeceği açıktır. Bu bakımdan, dava hakkında serbest muhasebecilik faaliyetinde verilen hizmetin yapıldığı tarihin araştırılması ve vergiyi doğuran olayın, hizmetin yapıldığı tarihte meydana geldiği hususunun gözetilmesi ile karar verilmesi gerekir.Örnek: Sanatçı Alişan ER, 2012 yılında Harbiye Açık Hava Tiyatrosunda 100.000 TL ücret mukabili konser icra etmek amacıyla yapımcı firma ile sözleşme imzalamıştır. Konser sözleşmeye uygun olarak aynı gün ve saatte icra edilmiştir. Sanatçı, çıkan anlaşmazlık neticesinde konser karşılığında herhangi bir gelir elde edememiş ve konu yargıya taşımıştır. Bu bilgiler ışığında, sanatçı ne şekilde beyanda bulunacaktır?   Sanatçı Alişan ER’in konser icrası serbest meslek faaliyeti olarak vergilendirilecektir. Gelir Vergisi Yasasının 67’nci maddesinin birinci fıkrasına göre “Serbest meslek kazancı bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden bu faaliyet dolayısıyla yapılan giderler indirildikten sonra kalan farktır” hükmü yer aldığından tahsil edilmeyen gelirler için Gelir Vergisi Kanunu’na göre beyan zorunluluğu bulunmamaktadır.
Ancak, Katma değer vergisi bakımından vergiyi doğuran olay malın teslimi veya hizmetin ifasına bağlı olduğundan, serbest meslek faaliyetine ilişkin kazancın tahsil edilmediği durumlarda dahi serbest meslek makbuzunun düzenlenmesi gerekir. Tahsil edilmeyen 100.000 TL üzerinden % 18 oranında 18.000 TL Katma Değer Vergisinin serbest meslek makbuzuna yazılması ve 18.000 TL tutarın bulunduğu hanenin karşılığına “mal teslimine/hizmet yapılmasına ilişkin olup bedeli tahsil edilmemiştir." şeklinde notun yazılması gerekir. Bu nedenle sanatçının bedel tahsil etmeksizin konser karşılığında sözleşmede yer alan bedel üzerinden katma değer vergisinin hesaplanarak serbest meslek defterine kaydedilmesi ve hizmetin ifa olunduğu dönem KDV beyannamesinde gösterilmesi gerekir.
5. Tahsil Edilmeyen Gelirlerde Tevkifat Uygulaması  193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Serbest Meslek Kazancının Tarifi" başlıklı 65 inci maddesinde; "Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır. Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır” hükmü yer almaktadır. Aynı Kanunun "Serbest Meslek Kazancının Tespiti" başlıklı 67 nci maddesinde; "Serbest meslek kazancı bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden bu faaliyet dolayısıyla yapılan giderler indirildikten sonra kalan farktır. Müşteri ve müvekkilinden, serbest meslek faaliyeti ile ilgili olmak üzere para ve ayın şeklinde alınan gider karşılıkları kazanca ilave edilir” hükmüne yer verilmiştir. (10)
Diğer taraftan, aynı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında; "Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan  etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak saliplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar." hükmüne yer verilmiş olup,  aynı  maddenin  2  numaralı  bendinde;  "Yaptıkları  serbest  meslek  işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden (Noterlere serbest meslek faaliyetlerinden dolayı yapılan ödemeler hariç);
a) 18'inci madde kapsamına giren serbest meslek işleri dolayısıyla yapılan ödemelerden (2009/14592 sayılı B.K.K ile % 17)
b) Diğerlerinden, (2009/14592 sayılı B.K.K. ile % 20) vergi tevkifatı yapılır." hükmündedir.
Öte yandan, 96 ncı maddesinde de "Vergi tevkifatı, 94 üncü madde kapsamına giren nakten veya hesaben yapılan ödemelere uygulanır. Bu maddede geçen “hesaben” ödeme deyimi, vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade eder"  hükmünde olup, “nakden ödeme; hizmet karşılığının nakden alınması, hâsılat ın Türk parası veya yabancı para olarak tahsil edilmesi anlamına gelmektedir.
Alacağın yabancı para olarak tahsili halinde bunların ödeme gününün borsa rayici ile borsada rayici yoksa Maliye Bakanlığı tarafından saptanacak kur üzerinden Türk parasına çevrileceği Gelir Vergisi Kanunu’nun 67’ nci maddesi ile hükme bağlanmıştır.
"Muhtasar Beyanname" başlıklı 98 inci maddesinde ise; "94'üncü madde gereğince vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanlar bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri kârlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri ertesi ayın yirmi üçüncü günü akşamına kadar, ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar" hükümleri yer almaktadır.
Ayrıca 213 sayılı Vergi Usul Kanununun "Makbuz Mecburiyeti" başlıklı 236 ncı maddesinde de; "Serbest meslek erbabı, mesleki faaliyetlerine ilişkin her türlü tahsilâtı için iki nüsha serbest meslek makbuzu tanzim etmek ve bir nüshasını müşteriye vermek, müşteri de bu makbuzu istemek ve almak mecburiyetindedir." hükmü yer almıştır. Buna göre, sanatçının ilgili kişilere hizmet ifası gerçekleşmiş ancak ücret tahsil edilmemiş olmasına rağmen serbest meslek faaliyeti nedeni ile serbest meslek makbuzu düzenlenmiş olması halinde (katma değer vergisi nedeniyle kesilmesi gerekir) bu makbuzun kayıtlara alınarak hizmeti alan kişi/firma tarafından muhtasar beyannameye dahil etmesi hesaben ödeme gerçekleşmiş olacağından söz konusu ödemeler üzerinden gelir vergisi tevkifatının yapılarak, muhtasar beyannameyle beyan edilmesi gerekir.
(1) İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı, 10.11.2005 tarih ve GVK-65-12072 sayılı özelgesi
(2) Danıştay 11’inci Dairesi 8.1.1997 tarih, E: 1995/5209, K:1997/61 sayılı Karar
(3) Danıştay 11’inci Daire 17.2.1999 tarih ve E:1997/4149, K:1999/707 sayılı Kararı
(4) Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 19.02.1998 tarih E:1997/402, K:1998/651 sayılı Kararı
(5) Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun22.11.1996 tarih ve E:1996/102, K:400 sayılı Kararı
(6) Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun14.4.2006 tarih ve E:2006/19 K:2006/92Sayılı Karar
(7) Danıştay Dördüncü Dairesinin 01.06.1992 tarih Esas No; 3482, Karar No; 2376
(8) Denizli VDB 20.07.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.20.15.01-30-MUK-2010-54-203 Sayılı Özelgesi
(9) Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun 14.4.2006 tarih ve E:2006/19, K:2006/92 sayılı karar
(10) Balıkesir Vergi Dairesi Başkanlığının 26.08.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.10.15.01-2010-GVK-1328-87 sayılı özelgesi
 30 Mayıs 2013-Muharrem ÖZDEMİR--Vergi Müfettişi-Yeminli Mali Müşavir