KONUT TESLİMLERİNDE YENİ KDV UYGULAMASI Konut
teslimlerinde yeni KDV uygulamasına ilişkin düzenleme, 6322 sayılı Kanunla KDV
Kanununun 28. maddesinde yapılan değişiklikle yapıldı. 6322 sayılı Kanunun
konuya ilişkin 22. maddesi şu şekildedir: “MADDE 22 – 3065 sayılı Kanunun 28 inci maddesinin birinci
fıkrasında yer alan “perakende safhası için” ibaresi “perakende
safhası ve inşaatın yapıldığı arsanın veya konutun vergi değeri ve bulunduğu
yeri esas alarak konut teslimleri için” 6322 sayılı Kanunun 43/c
maddesinde ise, 22. madde ile yapılan düzenlemenin yapı ruhsatı 1/6/2012
tarihinden önce alınan konut inşaatı projeleri ile kamu kurum ve kuruluşları
ile bunların iştirakleri tarafından ihalesi bu tarihten önce yapılan konut
inşaatı projelerine ilişkin konut teslimleri hariç olmak üzere yayımı tarihinde
yürürlüğe gireceği hükme bağlanmıştır.
Yapılan bu düzenlemeyle Bakanlar Kurulu’na, arsa veya
konutun, Vergi değerini ve - Bulunduğu yeri esas alarak, konut teslimlerine uygulanacak
KDV oranlarını belirleme yetkisi verildi.
Bakanlar Kurulu Konut Teslimlerinde KDV
Uygulamasının Detaylarını Belirledi. Bakanlar Kurulu 01.01.2013 tarihli Resmi Gazete’de
yayımladığı 2012/4116 sayılı Kararname ile, net alanı 150 m2’ye kadar konut
teslimlerinde yeni KDV uygulamasının esaslarını belirledi.
Yeni
düzenleme sadece 5216 sayılı Büyükşehir Belediyesi Kanunu kapsamındaki
büyükşehirlerde inşa edilecek net alanı 150 m2’ye kadar olan konutlara yönelik
olarak yapıldı.
2012/4116 sayılı BKK ile, 2007/13033 sayılı BKK’nın 1. maddesine
aşağıdaki (6) numaralı fıkra eklendi: “(6) (I) sayılı listenin 11.
sırasında yer alan net alanı 150 m2’ye kadar konutlardan; 10.07.2004
tarihli ve 5216 sayılı Büyükşehir Belediyesi Kanunu kapsamındaki
büyükşehirlerde (16.05.2012 tarihli ve 6306 sayılı Afet Riski Altındaki
Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun kapsamında rezerv yapı alanı ve riskli
alan olarak belirlenen yerler ile riskli yapıların bulunduğu yerler hariç),
lüks veya birinci sınıf inşaat olarak yapılan ve ruhsatın sonradan revize edilip
inşaat kalitesinin yükseltilmesi hali de dahil olmak üzere, yapı ruhsatının
alındığı tarihte, üzerine yapıldığı arsanın 1319 sayılı Emlak Vergisi
Kanunu’nun 29. maddesine istinaden tespit edilen arsa birim m2 vergi değeri;
a) 500-1000 TL Lirası (1000TL hariç) arasında olan konutların tesliminde bu
maddenin 1.fk sının (c) bendinde belirtilen vergi oranı,
b) 1000TL ve üzerinde olan konutların tesliminde bu
maddenin birinci fıkrasının (a) bendinde belirtilen vergi oranı uygulanır.”Aynı
Kararnamenin 12/b maddesinde ise, “7.
madde hükmünün, yapı ruhsatı 01.01.2013 tarihinden itibaren alınan konut
inşaatı projeleri ile kamu kurum ve kuruluşları ile bunların iştirakleri tarafından
ihalesi bu tarihten itibaren yapılacak konut inşaatı projelerine ilişkin konut
teslimlerine uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe gireceği” karar
altına alınmıştır.
NET ALANI 150 M2’YE KADAR KONUT TESLİMLERİNDE 01.01.2013
TARİHİNDE YÜRÜRLÜĞE GİREN YENİ KDV UYGULAMASI Net alanı 150 m2’ye kadar konut
teslimlerinde KDV oranı, öncelikle konutun;-5216 sayılı Büyükşehir Belediyesi
Kanunu kapsamındaki büyükşehirlerde (Türkiye’de şu an itibariyle
Büyükşehir Belediyesi kapsamında 30 il olup, şu şekildedir: Adana, Ankara,
Antalya, Aydın, Balıkesir, Bursa, Denizli, Diyarbakır, Erzurum, Eskişehir,
Gaziantep, Hatay, İstanbul, İzmir, Kahramanmaraş, Kayseri, Kocaeli, Konya,
Malatya, Manisa, Mardin, Mersin, Muğla, Ordu, Sakarya, Samsun, Şanlıurfa,
Tekirdağ, Trabzon, Van)
- Diğer şehirlerde olup olmamasına göre değişmektedir. Yeni
düzenleme, net alanı 150 m2 ve üzerindeki konut teslimlerindeki KDV oranına
ilişkin bir değişiklik getirmemiş olup, önceden olduğu gibi bu teslimler % 18
oranında KDV’ye tabi olacak.
1-
Büyükşehirlerde Net Alanı 150 m2’ye Kadar Olan Konut 5216 sayılı Büyükşehir Belediyesi Kanunu
kapsamındaki büyükşehirlerde bulunan net alanı 150 m2’ye kadar olan konut
teslimlerinde KDV oranı; konutun,
- Yapı
ruhsatının alındığı tarih,
- Yapı
ruhsatının alındığı tarihte üzerine yapıldığı arsanın 1319 sayılı Emlak Vergisi
Kanunu’nun 29. maddesine istinaden tespit edilen arsa birim m2 vergi değeri,
-
İnşaat sınıfı,
-
6306 sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun
kapsamında rezerv yapı alanı ve riskli alan olarak belirlenen yerler ile riskli
yapıların bulunduğu yerlerde olup olmamasına bağlı olarak değişmektedir.
a- Yapı ruhsatı 31.12.2012 Tarihine (Bu
Tarih Dahil) Kadar Alınan Konut İnşaatı Projeleri ile Kamu Kurum ve Kuruluşları
ile Bunların İştirakleri Tarafından İhalesi Bu Tarihe Kadar Yapılan Konut
İnşaatı Projelerine İlişkin Konut Teslimleri Yeni düzenleme, yapı
ruhsatı 01.01.2013 tarihinden itibaren alınan konut inşaatı projeleri için
geçerli olduğundan,
- Yapı ruhsatı 31.12.2012 tarihinden önce (bu tarih dahil)
alınan konut inşaatı projeleri ile
- Kamu kurum ve kuruluşları ile bunların iştirakleri
tarafından ihalesi bu tarihe (31.12.2012) kadar yapılan konut inşaatı
projelerine
ilişkin net alanı 150 m2’ye kadar konut teslimleri eski
düzenlemeye tabi olacak ve teslimlerinde
% 1 oranında KDV hesaplanacaktır. Örneğin, İnşaat ruhsatı 2013
yılından önce alındığı için net alanı 150 m2’ye kadar konut teslimleri 2013
hatta 2014 veya 2015 yılında da yapılsa % 1 KDV hesaplanacaktır. 2013 veya
izleyen yıllarda satın alınacak tamamlanmış konutlarda veya proje üzerinden ya
da kaba inşaat halinde iken alınan konutlarda; yapı ruhsatı 2013 yılından önce
alınmışsa, yine eski KDV uygulaması geçerli olacak, bu alımlarda % 1 KDV
hesaplanacaktır.
b- Yapı Ruhsatı 01.01.2013 Tarihinden
İtibaren Alınan Konut İnşaatı Projeleri İle Kamu Kurum ve Kuruluşları ile
Bunların İştirakleri Tarafından İhalesi Bu Tarihten İtibaren Yapılacak Konut
İnşaatı Projelerine İlişkin Konut Teslimleri 5216 sayılı Büyükşehir
Belediyesi Kanunu kapsamındaki büyükşehirlerde bulunan net alanı 150 m2’ye
kadar konutlardan;
ba) Yapı ruhsatı 01.01.2013 tarihinden itibaren
alınan,
bb) Lüks veya 1.sınıf inşaat olarak yapılan (ruhsatın
sonradan revize edilip inşaat kalitesinin yükseltilmesi hali de dahil),
bc) Yapı ruhsatının alındığı tarihte, üzerine yapıldığı arsanın EVK ’na istinaden tespit
edilen arsa birim m2 vergi değeri;
- 499,99 TL.ye (Bu tutar dahil) kadar olan konutların
tesliminde % 1,
- 500 TL. ile 999,99 TL. arasında olan konutların tesliminde
% 8,
- 1.000 TL. ve üzerinde olan konutların tesliminde ise % 18 KDV
hesaplanacaktır.
Bu uygulama, inşaat devam ederken veya temelden kat irtifakı
kurularak yapılan satışlar içinde geçerlidir. Diğer şartları taşısa dahi, lüks
ve birinci sınıf inşaat olarak yapılmayan konut inşaat projeleri kapsamındaki
net alanı 150 m2’ye kadar olan konut teslimlerinde % 1 KDV
hesaplanacaktır.
c- 6306 Sayılı Kanun Kapsamında Rezerv Yapı Alanı ve
Riskli Alan Olarak Belirlenen Yerler ile Riskli Yapıların Bulunduğu Yerlerde
İnşa Edilecek Net Alanı 150 m2’ye Kadar Olan Konut Teslimleri Büyükşehir
Belediyesi Kanunu kapsamındaki büyükşehirlerde Afet Riski Altındaki Alanların
Dönüştürülmesi Hakkında Kanun kapsamında rezerv yapı alanı ve riskli alan
olarak belirlenen yerler ile riskli yapıların bulunduğu yerlerde
yapılacak konut inşaatı projelerine ilişkin net alanı 150 m2’ye kadar
konut teslimleri, yeni KDV düzenlemesinin kapsamı dışında bırakılmıştır.
6306 sayılı Kanuna göre; Rezerv Yapı Alanı: Bu Kanun
uyarınca gerçekleştirilecek uygulamalarda yeni yerleşim alanı olarak
kullanılmak üzere, TOKİ’nin veya İdarenin (idare, belediye ve mücavir
alan sınırları içinde belediyeleri, bu sınırlar dışında il özel idarelerini,
büyükşehirlerde büyükşehir belediyelerini ve Bakanlık tarafından
yetkilendirilmesi hâlinde büyükşehir belediyesi sınırları içindeki ilçe
belediyelerini) talebine bağlı olarak veya resen, Maliye Bakanlığının
uygun görüşü alınarak Bakanlıkça belirlenen alanlar.
Riskli Alan: Zemin yapısı veya üzerindeki yapılaşma
sebebiyle can ve mal kaybına yol açma riski taşıyan, Bakanlık veya İdare
tarafından Afet ve Acil Durum Yönetimi Başkanlığının görüşü de alınarak
belirlenen ve Bakanlığın teklifi üzerine Bakanlar Kurulunca kararlaştırılan
alan.
Riskli Yapı: Riskli alan içinde veya dışında olup
ekonomik ömrünü tamamlamış olan ya da yıkılma veya ağır hasar görme riski
taşıdığı ilmî ve teknik verilere dayanılarak tespit edilen yapı.
Dolayısıyla, büyükşehirlerde bulunsa dahi 6306 sayılı Afet
Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun kapsamında rezerv yapı
alanı ve riskli alan olarak belirlenen yerler ile riskli yapıların bulunduğu
yerlerde yapılacak konut inşaatı projelerine ilişkin net alanı 150 m2’ye
kadar konut teslimleri yapı ruhsatının alındığı tarihe bakılmaksızın % 1
oranında KDV’ye tabi olacaktır. Konu hakkında verilen bir özelgede şu şekilde
açıklama yapılmıştır:«5216 sayılı Kanun kapsamındaki büyükşehir belediye
sınırları içinde bulunan gayrimenkulün tapu kaydında «6306 sayılı Kanun
kapsamındaki riskli yapı» şeklinde bir şerh bulunması halinde, burada yapılacak
net alanı 150 m2’nin altında bulunan konut teslimlerinde arsa birim m2 vergi
değerlerine ve Büyükşehir Belediyesi Kanunu kapsamındaki büyükşehirlerde
bulunup bulunmadığına bakılmaksızın % 1 oranında KDV uygulanacaktır.» (GİB.
Ankara VDB.nin 5/9/2013 tarihli ve 84974990.130(28-2013/48)/2851 sayılı
özelgesi)
2- Büyükşehir Olmayan Diğer Şehirlerdeki Net Alanı 150 m2’ye
Kadar Konut Teslimlerinde KDV Yeni düzenleme, Büyükşehir Belediyesi Kanunu
kapsamındaki büyükşehirlerdeki net alanı 150 m2’ye kadar olan konut
teslimleri için geçerlidir. 5216 sayılı Büyükşehir Belediyesi Kanunu
kapsamındaki büyükşehirler dışında kalan şehirlerdeki net alanı 150 m2’ye
kadar olan konut teslimlerinde eskiden olduğu gibi inşaatın sınıfına ve
arsasının emlak vergisi değerine bakılmaksızın % 1 KDV oranı uygulanmasına
devam olunacaktır. Yani, bu yerlerde bulunan veya inşa edilen net alanı 150 m2’ye
kadar konut tesliminde uygulanan % 1 KDV oranında bir değişiklik söz konusu
değildir.
3- Net Alanı 150 m2’ye Kadar 2.El Konut Teslimlerinde KDV
Oranı Bilindiği üzere, 2. el konut teslimlerinde KDV, konut;
- Bir işletme aktifine kayıtlı ise,
- İşletmeye dahil olmasa dahi müzayede mahallinde satılırsa,
- Taşınmaz alım satımını devamlı olarak yapan birisi
tarafından satılırsa söz konusu olmaktadır.
Bu çerçevede, net alanı 150 m2’ye kadar olan ikinci el konut
teslimlerinde uygulanacak KDV oranı, konutun yeni KDV uygulaması kapsamına
girip girmemesine göre değişmektedir:- Yapı ruhsatı 1/1/2013 tarihinden
itibaren alınmış olan ve yeni KDV düzenlemesi kapsamına giren ikinci el konut
teslimlerinde; üzerine yapıldığı arsanın Emlak Vergisi Kanunu’nun 29. maddesine
istinaden tespit edilen arsa birim m2 vergi değeri beşyüz Türk Lirasına kadar
(beşyüz Türk Lirası hariç) olanlar % 1, beşyüz Türk Lirası ile bin Türk Lirası
(bin Türk Lirası hariç) arasında olanlar için % 8, bin Türk Lirası ve üzerinde
olanlar için ise % 18 oranında KDV hesaplanacaktır.
- 6306 sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi
Hakkında Kanun kapsamında rezerv yapı alanı ve riskli alan olarak belirlenen
yerler ile riskli yapıların bulunduğu yerlerde yapılan konut inşaatı
projelerine ilişkin net alanı 150 m2’ye kadar olan ikinci el konut
teslimlerinde ise % 1 oranında KDV hesaplanacaktır.
- Yapı ruhsatı 31/12/202 tarihinden önce alınmış olan net
alanı 150 m2’ye kadar olan ikinci el konut teslimlerinde % 1 oranında KDV
hesaplanacaktır.
4- Yeni Düzenlemenin Değerlendirilmesi Yeni düzenleme
yapılmasının iki nedeni bulunmaktadır:
- Birincisi, özellikle büyükşehirlerde oluşan rantın
vergilendirilmesi,
- İkincisi ise, net alanı 150 metrekareye kadar olan
konut teslimleri nedeniyle yapılan KDV iadeleridir. Ki bu iadeler son yıllarda
büyük tutarlara ulaşmıştır. Her iki neden için de bazı önlemlerin alınması bir
zaruret haline gelmiş olabilir! Ancak, Kanunun ana ilkelerinden sapılmamalı ve
buna uygun hareket edilmelidir.
Net alanı 150 m2’ye kadar olan konut teslimlerinde KDV
oranını etkileyen husus, konutun 5216 sayılı Büyükşehir Belediyesi Kanunu
kapsamındaki büyükşehirlerde lüks ve birinci sınıf inşaat olarak inşa
edilmesidir. 5216 sayılı Kanun kapsamında olmayan ancak, üzerine yapıldığı
arsanın değeri ve satış bedeli daha yüksek olan konutlar lüks konut sayılmayacak
mı? Bunlara % 1 KDV oranı uygulanması doğru mu? Lüks ve birinci sınıf
inşaatların yüksek oranlı KDV’ye tabi tutulması, inşaat sektörünü daha alt
sınıflardaki inşaat yapımına yönlendirebilir mi? Bu durumun olası bir deprem
felaketinin gündemde olduğu ülkemiz açısından yaratabileceği sakıncalar
herkesçe malumdur.
Ayrıca, KDV oranı, konutun üzerine yapıldığı arsanın birim m2
vergi değerine bağlandığından, emlak vergisi bakımından arsanın birim m2
vergi değeri tespitine karşı açılacak davalar, bundan sonra doğrudan KDV
oranını da etkileyecektir. Bu şekilde, son yıllarda emlak vergisi uygulaması
bakımından çok sık yaşanan sıkıntılar, KDV uygulamasına da yansıyacaktır.
Özellikle bu husus göz ardı edilmemelidir. BKK’da bazı değişiklikler
yapılması gerekmektedir.
a) Arsa Değeri ve Emsal Yönünden Yukarıda da
belirtildiği üzere, arsaların emlak vergisi değeri, konutlara uygulanacak KDV
oranının tespiti bakımından önem taşımaktadır. Ancak, arsalara yapılacak
inşaatlarda, “emsal olayı” da çok önemlidir. Aynı büyüklükteki arsalardan
birine 10, diğerine 30 daire (ikisinde de 100’er m2’lik daireler)
yapılabiliyor. Örneğin 1.000 m2’lik bir arsada 0,5, 1, 2 veya 5 emsal, o arsa
üzerine yapılacak inşaat m2’sini yakından ilgilendiriyor. Aynı sokakta veya
caddede “arsa emlak vergisi m2 değeri” aynı ama üzerine yapılacak inşaat
yönünden, farklı emsaller oluyor. Kararnamede emsal olayı dikkate alınmamıştır.
Dolayısıyla, Kararnamede emsal olayına da açıklık getirilmesinde fayda olduğunu
düşünüyoruz.
b) Lüks ve Birinci Sınıf İnşaat Tespitinde 30 Yıl Önceki
Mevzuata Tabi Tutma Sıkıntılara Neden Olacak
Çevre ve Şehircilik Bakanlığı, her yıl inşaat sınıflarına göre “yapı
yaklaşık birim maliyetleri”ni yayınlamaktadır. Nitekim, 2013 yılı birim
maliyetleri 24/4/2013 tarihli ve 28627 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan
Mimarlık ve Mühendislik Hizmet Bedellerinin Hesabında Kullanılacak 2013 Yılı
Yapı Yaklaşık Birim Maliyetleri Hakkında Tebliğ ile belirlenmiştir. 2014 yılı
birim maliyetleri henüz belli olmadı.Söz konusu Tebliğde yapılar 5 sınıfa
ayrılmış, konutlar III/A ve IV/A gruplarında sınıflandırılmış, ancak lüks sınıf
adı altında bir sınıflamaya yer verilmemiştir. Belediyeler tarafından verilen
tüm ruhsatlar bu Tebliğdeki sınıflamaya göre verilmekte ve tabi oldukları sınıf
belirtilmektedir. Yukarıda belirtilen cetvele baktığımızda;
- Lüks İnşaat:
Dış duvarlar: mermer, çini, bakır kaplamalı, Çatı örtüsü: Bakır
ve kurşun kaplamalı, ısı yalıtımlı, Tavan: İkiden fazla odası gizli
ışıklandırma, ses tecritli asma tavan (sert ağaç, aliminyum, alçı vb.), İç
duvarlar: İkiden fazla odası ısı ve ses yalıtımlı, sert ağaç kaplama, Taban
(döşeme): İkiden fazla odası mermer ve benzeri tabii taş, ahşap parke, halı
kaplamalı.
- Birinci Sınıf İnşaatlar: Dış duvarlar: Tabii
(troverten vb.) ve suni taş, kaliteli ahşap ve metal kaplamalı, Çatı örtüsü:
ısı yalıtımlı ve alüminyum kaplamalı çatı, Tavan: Püskürtme sıvalı,
1 veya 2 odası ahşap kaplama veya düz alçı sıvalı. İç duvarlar: İkiden
fazla odası yağlı boya, yıkanır kağıt vb. madde ile kaplama vs. Şeklinde tanımlanmaktadır.Ancak, Çevre ve
Şehircilik Bakanlığı’nın Tebliğindeki inşaat sınıfları Maliye Bakanlığı'nın
esas alınmasını istediği Cetveldeki inşaat sınıflarından oldukça farklıdır.
Maliye Bakanlığı'nın esas alınmasını istediği Cetveldeki inşaat sınıfları, 30
yıl önceki malzemeler, teknoloji, inşaat
kalitesi vs. esas alınarak belirlenmiştir. Türkiye’de ve dünyada inşaat
yapımında ve kalitesinde her şey o kadar değişti ki, 1982 yılı tanımını 2013'te
uygulamak, hatta bulmak mümkün değil. KDV oranı yönünden Çevre ve Şehircilik
Bakanlığı Tebliğine göre alınan inşaat ruhsatlarındaki inşaat sınıfları yeterli
olmayacak, Maliye Bakanlığı'nın istediği inşaat sınıflarının ayrıca tespit
ettirilmesi gerekecektir. Dolayısıyla, Kararnamede bu yönde de bir düzeltme
yapılması ihtiyacı bulunmaktadır.
KAT İRTİFAKLI TAŞINMAZ
SATIŞLARINDA KDV
“Kat irtifaklı satış”, konut veya iş
yerlerinin henüz inşaat devam ederken hatta temel bile atılmadan önce arsa
üzerine kat irtifakı kurularak satılmasıdır.
Henüz tamamlanmayan konut ve işyerlerinin arsa
payı üzerinde kat irtifakı kurularak satılması işlemi, tamamlanmış fiilen ve fiziken teslim
edilebilecek bir konut veya işyeri bulunmaması nedeniyle bir taşınmaz satışı
olarak kabul edilmemektedir.
Tahsil edilen bedeller avans niteliğinde olup, konut
veya işyeri satış bedeli olarak değerlendirilemez. Maliyetler de henüz belli değildir.
Vergiyi doğuran olay, müteahhidin konut veya
işyerini tamamlayarak tasarruf hakkını alıcılara devrettiği anda meydana gelmektedir.
İnşaatın tamamlandığı tarih ise, bina iskan ruhsatının alındığı ve/veya binanın
fiilen kullanılmaya başlandığı tarihtir.
Kat irtifakı kurularak yapılan satışlar
nedeniyle alınan bedellerin GVK ve KVK yönünden avans olarak değerlendirilmesi
ve inşaatın tamamlanıp anahtar teslimi yapılan yılın satış hasılatı olarak
dikkate alınması gerekir.
Kat irtifaklı satışlarda satış tarihinde henüz
bir teslim söz konusu olmadığından ve alınan bedeller avans niteliğinde bulunduğundan,
bu aşamada fatura düzenlenmesine ve KDV hesaplanmasına gerek yoktur.
Ancak, alınan avans için fatura düzenlenmesi
halinde, KDV Kanunu’nun 10/b maddesine göre faturada gösterilen bedelle sınırlı
olarak vergiyi doğuran olay meydana geldiğinden, avans bedeli üzerinden KDV
hesaplanacaktır.
Bu durumda, satılan taşınmazın projedeki cinsine
ve yeni düzenleme ile getirilen kıstaslara göre belirlenen KDV oranı üzerinden vergi hesaplanacaktır.
Nitekim, 60 Sıra No.lu KDV Sirküleri’nde, konut
olarak projelendirilen, inşaat ruhsatı da konut olarak alınan inşaatların henüz
tamamlanmadan arsa payı veya kat irtifakı üzerinden satışlarının, konut
sayılacağı ve net alanı dikkate alınarak KDV'ye tabi tutulacağı
açıklanmıştır.
KAT KARŞILIĞI İNŞAAT İŞLERİNDE KDV
1) Maliye Bakanlığı’nın Görüşü ve Uygulaması (30 Seri
No.lu KDV Tebliği – 60 Sıra No.lu KDV Sirküleri)
Arsa
karşılığı inşaat işinde iki ayrı teslim söz konusudur.
- Birincisi,
arsa sahibi tarafından müteahhide arsa teslimi;
- İkincisi ise,
arsaya karşılık olarak müteahhit tarafından arsa sahibine yapılan konut veya
işyeri teslimidir.
Arsa Sahibi Tarafından Müteahhide Arsa
Teslimi
- Arsa bir
işletmenin aktifine kayıtlı ise, arsanın konut ya da işyeri karşılığı
müteahhide teslimi KDV’ye tabidir. (KDVK’nın 17/4-r maddesi kapsamına girenler
hariç)
- Arsa sahibinin, arsa alım-satımını mutad ve sürekli bir
faaliyet olarak sürdürmesi halinde, müteahhide yapılan arsa teslimi KDV’ye
tabidir.
-Arsa sahibinin,
gerçek usulde vergi mükellefiyetini gerektirmeyecek şekilde, arızi bir faaliyet
olarak arsasını müteahhide teslimi
KDV’ye tabi değildir.
Müteahhitçe Arsa Sahibine Konut ya da İşyeri
Teslimi
- Müteahhit tarafından arsa sahibine yapılan işyeri
ya da net alanı 150 m2 ve üzerindeki konut teslimleri KDV’ye
tabidir.
- Vergi idaresi, arsa sahibine arsanın karşılığı
olarak verilen konut ve işyerlerinin bedellerinin, emsaline göre açıkça
düşüklük göstermesi halinde emsal bedelin VUK.nun 267. maddesinin üçüncü
sırasına (takdir esası) göre takdir edilmesi ve bu bedel üzerinden fatura
düzenlenmesi gerektiği görüşündedir.
Kat Karşılığı İnşaatlarda KDV’yi Doğuran Olay
- Arsa karşılığı inşaat işlerinde vergiyi doğuran olay, hem
arsa teslimi hem de arsanın karşılığı olarak yapılacak teslimler açısından,
müteahhidin arsanın karşılığını oluşturan konut, işyeri gibi bağımsız birimleri
arsa sahibine teslimiyle eş zamanlı olarak gerçekleşmektedir.
- Taşınmazda teslim kural olarak tapuya tescil ile
gerçekleşir. Tapuya tescilden önce konut ve işyerlerinin alıcının tasarrufuna
terk edilmesi durumunda vergiyi doğuran olay, bu tarihte gerçekleşmektedir.
- Arsa sahibinin arsa tesliminin ticari nitelikli olması
durumunda arsa için, müteahhidin ise arsa sahibine teslim ettiği bağımsız
birimler için, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarih itibariyle eş zamanlı
ve karşılıklı olarak fatura düzenlemeleri gerekmektedir.
- Her iki teslimde de işlem bedelinin emsaline göre açıkça
düşüklük göstermesi halinde, KDV Kanununun 27/3. maddesine göre işlem
yapılacaktır.
2- Yargı Organlarının Görüşü
- Arsanın Gerçek Kişiye Ait Olması Danıştay,
- Arsa sahibinin arsa alım-satımını devamlı ve meslek haline
getirmeyen bir gerçek kişi olduğu durumda olayın arsanın değerlendirilmesine
yönelik bir iş olarak değerlendirilmesi gerektiği, trampa olmadığı ve KDV’ye
tabi tutulamayacağı;
- Arsanın arsa alım-satımını devamlı ve meslek haline
getirerek yapan kişilere ait olduğu durumlarda ise arsa tesliminin KDV’ye
tabi olduğu, görüşündedir.
-Arsanın Ticari Bir İşletmeye Dahil Olması Danıştay,
- Arsanın ticari bir işletmeye dahil olduğu veya
- Arsa alım-satımını devamlı ve meslek haline getirerek
yapan kişilere ait olduğu durumda, gerek arsa tesliminin gerekse arsanın
karşılığı olarak müteahhitçe yapılan konut veya iş yeri teslimlerinin KDV’ye
tabi olduğu görüşündedir.
Mükellefiyeti bulunmayan arsa sahiplerinin bu
şekilde iktisap ettikleri konut ve iş yerlerini,
- Toplu olarak bir
defada satmaları işlemi, ticari faaliyet kapsamına girmediğinden, KDV’ye tabi olmayacaktır.
- Ticari faaliyet
kapsamında satmaları (aynı kişiye farklı tarihlerde, farklı kişi ve tüzel
kişilere aynı tarihte, değişik kişi ve tüzel kişilere değişik tarihlerde veya
birbirini izleyen yıllarda, bir kısmının teslim alındığı yıl içinde toplu
olarak, diğer kısmının ise takip eden yılda satılması) ise KDV’ye
tabidir.
- Arsanın ivazsız
iktisap edilmesi durumu değiştirmemekte, bu arsa karşılığı alınan taşınmazların
satışının ticari bir organizasyon içerisinde yürütülmesi veya aynı kişiye
farklı tarihlerde veya farklı kişilere aynı tarihte satılması veya birbirini
izleyen yıllarda satılması durumunda ise yapılan satışlar devamlı olarak
gayrimenkul alım-satım işiyle uğraşıldığına karine teşkil edeceğinden, elde
edilen kazanç ticari kazanç olarak
vergilendirilecektir. (MB.GİB. İzmir VDB.nin 14/08/2012 tarihli ve
84098128-120-762 sayılı özelgesi)
Kat
Karşılığı İnşaat İşinde Arsa Sahiplerine Yapılan Kira Ödemeleri KDV’ye Tabi mi?
Arsa sahibinin, arsa alım-satımını
mutad ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürmesi halinde, müteahhide yapılan
arsa teslimi KDV’ye tabidir. Arsa sahibinin, gerçek usulde vergi
mükellefiyetini gerektirmeyecek şekilde, arızi bir faaliyet olarak arsasını
müteahhide teslimi KDV’ye tabi değildir.
Kat karşılığı inşaat işlerinde inşaat şirketleri tarafından
yapılan kira yardımları, arsa sahiplerine verilecek dairelerin inşası için
yapılan harcamaların bir unsuru olup iktisap edilen gayrimenkulün maliyet bedeli
içerisinde yer almaktadır. Yani arsa bedelinin bir unsurudur. Arsa teslimi
KDV’ye tabi ise, alınan kira yardımları da bu teslimin bir unsuru olduğundan
KDV’ye tabi olacaktır. Arsa teslimi KDV’ye tabi değilse, alınan kira yardımları
da KDV’ye tabi olmayacaktır.
HASILAT
PAYLAŞIMINDA KDV
Hasılat paylaşımı esası, kişi ya da kurumların
arsalarını, müteahhit firmalara arsa üzerine inşa edilecek bağımsız bölümlerin
satış bedellerinin belirli bir yüzdesi karşılığı devretmeleri olarak
tanımlanmaktadır.
Maliye Bakanlığı, hasılat-gelir paylaşımı
esasına göre yapılan inşaat işlerinin KDV karşısındaki durumuna ilişkin
görüşünü 60 Sıra No.lu KDV Sirküleri ile belirlemiştir.
Bakanlık “Hasılat paylaşımı”, “gelir paylaşımı”
vb. adlarla yapılan işleri, “arsa karşılığı inşaat işi” kapsamında
değerlendirmektedir.
Arsa karşılığı inşaat işinde inşa edilen
bağımsız birimler, Hasılat paylaşımı esasında ise, inşa edilen konut ve/veya
işyerleri yerine, bunların satış hasılatları arsa sahibi ile müteahhit arasında
paylaşılmaktadır.
Hasılat paylaşımı modelinde, inşa edilen konut
ve/veya işyerlerinin satışından elde edilen hasılatın arsa sahibine kalan
kısmının arsa satış bedeli olarak değerlendirilmesi gerekir.
Arsanın bir iktisadi işletmenin aktifine kayıtlı
olması ya da arsa sahibinin arsa alım-satımını mutad ve sürekli bir faaliyet
olarak sürdürmesi halinde, arsa sahiplerinin arsa faturası düzenlemeleri ve
genel oranda (% 18) KDV hesaplamaları, ancak arsa tesliminin Kanunun 17/4-r
maddesinde düzenlenen istisna kapsamına girdiği durumlarda KDV istisnası
uygulamaları gerekir.
Hasılatın müteahhit firmaya kalan kısmının ise
ticari kazanç-kurum kazancı olarak değerlendirilmesi gerekir.
Genel Olarak Hasılat Paylaşımı Modeli
Arsa sahibi gerçek usulde vergi mükellefi
değilse, müteahhit firmanın, arsa sahibine kalan hasılat payı tutarında gider
pusulası düzenlemesi ancak KDV hesaplamaması gerekir.
HP esasına göre inşa edilen konut ve
işyerlerinin satışı KDV’ye tabi olup, net alanı 150 metrekareye kadar olan
konut teslimlerinde % 1, net alanı 150 metrekare ve üzeri konutlar ile işyeri
teslimlerinde ise % 18 oranında KDV hesaplanması gerekir. Bu satışlara
ilişkin fatura sadece müteahhit tarafından düzenlenecektir.
Hasılat paylaşımı esasında, bankalarda arsa
sahipleri adına bankalarda açılan hesaplarda müteahhit adına biriken avanslar
nedeniyle elde edilen faizlerin müteahhitlere aktarılması işlemi, müteahhidin
arsa sahiplerine yaptığı bir teslim veya hizmetin karşılığı olmadığından KDV’ye
tabi olmayacaktır.
Şirket Arsasının HP Yöntemiyle Satışında Kurumlar Vergisi ve KDV
İstisnalarının Uygulanabilirliği -Maliye Bakanlığı’nın Görüşü: Şirket
Arsasının Hasılat Paylaşımı Yöntemiyle Satışında Kurumlar Vergisi ve KDV
İstisnası Uygulanamaz. Şirket
faaliyetleri arasında taşınmaz ticareti ve kiralaması bulunmasa dahi kurumlar
vergisine tabi şirketlerin aktifinde en az iki tam yıl süreyle kayıtlı bulunan
arsaların hasılat paylaşımı modeliyle satışı halinde, taşınmaz ticareti
yapılmış olacağından, kurumlar vergisi ve KDV istisnalarının uygulanması mümkün
değildir. (GİB. Büyük Mükellefler VDB.nin, 18.04.2012 tarih ve
B.07.1.GİB.4.99.16.02-KVK-5/1-e-102 sayılı Özelgesi.)
Ancak, Bakanlığın arsa sahibi şirketlerin faaliyetlerinin
taşınmaz ticareti kapsamına girmemesi kaydıyla kat karşılığı arsa teslimlerinin
KDV’den istisna olacağı yönünde verdiği çok sayıda özelgesi bulunmaktadır.
(GİB., İzmir VDB’nin, 15.08.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.35.17.01-35-02-766
sayılı Özelgesi)
Kişisel Görüşümüz ve Değerlendirmemiz HP modelinin genel olarak işleyişi şu
şekildedir: İnşaat ruhsatı arsa sahipleri adına alınarak bağımsız bölümlerin
kat irtifakı kurulmakta, kat irtifaklarının nihai alıcılara satışında tapu
devirleri arsa sahipleri tarafından yapılmakta, tapu devirleri sonrasında
inşaat şirketine hp na göre arsa faturası kesilmektedir. Bu işleyiş modeli
tamamen hp yöntemine özgüdür. Prensip
olarak vergileme işlemlerinin de, söz konusu özgün işleyiş tarzı dikkate
alınarak belirlenmesi gerekir.
- HPY de Arsa Nakit Karşılığı Satılmakta Olup, Bir Trampa
Söz Konusu Değildir. HPY ile arsa satışının arsa karşılığı inşaat
işi olarak kabul edilerek ve trampa kapsamında değerlendirilerek kurumlar vergisi
istisnasından yararlandırılmaması doğru bir yaklaşım değildir.
HPY ile arsa satışında bir trampa ya da bir mal veya hakkın
başka bir mal veya hak ile değiştirilmesi söz konusu olmayıp, inşa edilen
bağımsız birimlerin satışından elde edilecek hasılatın belli bir kısmının arsa
satış bedeli olarak alınması söz konusudur. Burada, 1 Sıra No.lu KVK Tebliğinde
yapılan açıklamaya uygun olarak arsanın bir bedel karşılığı satışı ve bir
kazanç elde edilerek kurumun mali yapısında bir iyileşme söz konusu olmaktadır.
Sonuçta, arsa nakit karşılığı olarak devredilmekte, bedeli ise nakit olarak
tahsil edilmektedir. KVK’nın 5/e maddesinde yer alan “Bu istisna, satışın
yapıldığı dönemde uygulanır ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı
satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon
hesabında tutulur. Ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci
takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır. Bu süre içinde tahsil
edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır.” şeklindeki hükümde yer
alan satış tarihi olarak HP sözleşmesinin yapıldığı tarihin değil, arsa satış
faturasının düzenlendiği tarihin esas alınması gerekir. Ayrıca, bu şekilde
yapılan arsa satışları, Kanun’un 17/4-r maddesinde yer alan şartların
gerçekleşmesi halinde KDV’den de istisna olacaktır.
- HPY ile Arsa Satışının Taşınmaz Ticareti Olarak
Değerlendirilmesi Mümkün Değildir.Genel olarak, arsa veya diğer
taşınmazların birden fazla alım satımının yapılması, yapanlar açısından
taşınmaz ticareti olarak kabul edilmekte ve buna göre vergilendirme
yapılmaktadır. Yani birden fazla birbirinden bağımsız satış yapılması, işlemi
esas faaliyet konusu haline getirmektedir.HPY de , inşaat ruhsatı arsa
sahipleri adına alınarak kat irtifakı kurulmakta, kat irtifakları kurulan
bağımsız bölümlerin nihai alıcılara satışında tapu devirleri arsa sahipleri
tarafından yapılmakta, tapu devirleri sonrasında yani işin bitiminde ise arsa
sahipleri tarafından toplam hasılattan kendilerine düşen pay tutarında inşaat
şirketlerine arsa faturası düzenlenmektedir. HPY de arsa sahiplerinin arsanın
karşılığında bağımsız bölümler alması ve bilahare satması söz konusu
olmadığından, arsa sahipleri yönünden bir taşınmaz ticareti yapıldığı
iddiasında bulunulması veya bunların taşınmaz ticaret yaptığının kabul edilmesi
mümkün değildir. Kişisel görüşümüze
göre, faaliyet konusu taşınmaz ticareti ve kiralanması olmayan şirketlerin
aktifinde en az iki tam yıl süreyle kayıtlı bulunan arsaların hpy ile ile
satışının, normal usulle yapılan bir arsa satışından herhangi bir farkı
bulunmamaktadır. Her iki satış şekli arasında, sadece arsa satış bedelinin
tespit edilme şekli bakımından farklılık söz konusudur. Arsa satış bedeli,
normal yolla yapılan satışta genellikle pazarlıkla belirlenirken, hasılat
paylaşımı yönteminde arsa üzerine inşa edilen bağımsız bölümlerin toplam satış
bedelinin belli bir oranı olarak tespit edilmektedir. Sadece satış bedeli
tespit usulü esas alınarak, bu yöntemle yapılan arsa satışlarının taşınmaz
ticareti olarak kabul edilmesi mümkün bulunmamaktadır. Faaliyet konusu taşınmaz
ticareti ve kiralanması olmayan şirketlerin aktifinde en az iki
tam yıl süreyle kayıtlı bulunan arsaların hasılat paylaşımı yöntemiyle
satışının diğer koşullarında sağlanması kaydıyla KDV Kanunu’nun 17/4-r
maddesine göre KDV’den, satıştan doğan kazancın % 75’lik kısmının ise
KVK’nın 5/e maddesi uyarınca kurumlar vergisinden istisna tutulması gerektiği
görüşündeyiz.
HASILAT PAYLAŞIMI
MI KAT KARŞILIĞI İNŞAAT USULÜ MÜ? Kat karşılığı inşaat işinde arsa
alım-satımını mutad ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürmeyen arsa sahipleri;
- Müteahhitlere arsa tesliminde değer artış kazancı,
- Arsanın karşılığında aldıkları taşınmazların satışında
ise, tamamını bir defada satmaları halinde yine değer artış kazancı, ticari bir
organizasyon dahilinde veya bir ticari organizasyon olmaksızın birden fazla
suretle satmaları (bir yılda birden fazla veya her yıl bir satış yapılması)
halinde ise ticari faaliyet kapsamında gelir vergisi ve KDV ile karşı karşıya kalabilmektedirler. Oysa, gerçek kişilerin arsalarını hasılat
paylaşımı yöntemiyle müteahhitlere vermeleri halinde, hasılattan aldıkları pay
arsa bedeli olarak değerlendirilmekte, sadece değer artış kazancı olarak gelir
vergisine tabi tutulmaktadır. Bu yöntemde inşa edilen taşınmazların satışında
faturalandırma ve vergileme işlemi müteahhitler tarafından yapıldığından, arsa
sahibi gerçek kişilerin bu taşınmazların satışı ile ilgili olarak herhangi bir
vergisel yükümlülükleri olmayacaktır. Bu da, hasılat paylaşımı usulünün arsa
sahibi gerçek kişilere sağladığı gerçek bir vergisel avantajdır.
150 M2’LİK NET ALANIN HESABI (MEVCUT DURUM)
Maliye Bakanlığı net alan tanımına giren
hususları, KDVGT30 ile belirlemiştir.
Bakanlık bu tanımda, l5/1l/1968 tarih ve 13052 sayılı RG de yayımlanan Halk
Konutu Standartlarındaki esasları dikkate almıştır.
Buna göre, “Net alan” faydalı alanı yani, konut
içerisinde duvarlar arasında kalan temiz alanı ifade eder.
150 m2’lik net alanın hesabında, her bağımsız
birim ayrı ayrı dikkate alınmaktadır. Balkon, kömürlük, garaj, asansör boşluğu
vb. yerler konutlardan ayrı olarak kullanılamayacağından, bu yerler de 150
m2’lik net alanın hesabında gözönünde tutulacaktır.
Samanlık, ahır, odunluk, ekmek fırını gibi
yerler ise net alanın tespitinde dikkate alınmayacaktır.
Bodrumlarda konut başına bir adet, konutun
bulunduğu bina dışında konut başına 4 m2’den büyük olmamak üzere yapılan
kömürlük veya depo; kalorifer dairesi, yakıt deposu, sığınak, kapıcı veya kalorifer
dairesi, müşterek hizmete ayrılan depo çamaşırlık faydalı alan dışındadır.
Bina içindeki garajlar ile bina dışında konut
başına 18 m2’den büyük olmamak üzere yapılan garajlar faydalı alan dışındadır.
(30 Seri No.lu KDV G.T. ve 60 Sıra No.lu KDV Sirküleri)
Bloklar arası mesafeler içindeki sosyal alanlar
altında kalan otoparkların bina içerisinde yapılan garaj olarak
değerlendirilmesi ve faydalı alana dahil edilmemesi gerekir. (30/06/2011
tarihli ve 65722 sayılı özelge).
Akıllı bina projelerinde dairelere
paylaştırılarak her kata yapılacak elektrik ve tesisat odaları, faydalı alan
dışında değerlendirilecek olup konutlara ilişkin faydalı alanın tespitinde
dikkate alınmasına gerek bulunmamaktadır. (GİB İzmir VDB.nin 19/4/2013 tarihli
ve 21152195-130-242 sayılı özelgesi)
Çok katlı binalarda yapılan son katlardaki
dubleks daire olarak tabir edilen konutların faydalı alanının hesaplanmasında,
bu konutların tamamen açık alan niteliğinde olan teras kısmının hesaplamaya
dahil edilmemesi gerekir. (MB.nin 14/7/2008 tarihli ve 55/5528-2591/70791
sayılı Özelgesi)
Bir konuttaki balkonların 2 m2’si faydalı alan
dışında olduğundan, projede yer alan çatı teraslarının (çok katlı binalarda
yapılan çekme katların etrafında kalan ve tavanı olmayan gökyüzüne açık olan
terasların) bir konuta ait olması halinde 2 m2’si, herhangi bir konuta ait
olmaması halinde ise tamamı faydalı alan dışında değerlendirilecektir. (MB.nin
3/5/2012 tarihli ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.29-1525 sayılı özelgesi)
Tek katlı olarak yapılacak olan konutlarda
müşterek kullanım söz konusu olmadığından, bu konutların büyüklüğü
hesaplanırken kömürlük, depo, kalorifer deposu, sığınak, kapıcı ve kalorifer
dairesi, çamaşırlık ve garaj gibi yerlerinde faydalı alan içerisinde
değerlendirilmesi ve 150 m2’lik net alanın hesabında dikkate alınması gerekir.
Bu kapsamda, garaj, mekanik oda ve pergoleye ait alanları 150 m2’lik net alanın
hesabında dikkate alınacaktır. (GİB. İstanbul VDB.nin 3/12/2012 tarihli ve
39044742-130 sayılı özelgesi)
İnşa edilecek konutlarda yer alacak olan fransız
balkonun istisna olan (2 m2)'si düşüldükten sonra kalan kısmı faydalı alan
kapsamında meskenin net kullanım alanına dahil edilecektir. Ancak, çok katlı
mesken inşaatında imar yasası gereğince bulunması zorunlu olan yangın merdiveni
ve bu merdivene meskenlerden ulaşılmayı sağlayan yangın kaçış koridoru ise
faydalı alan dışında olduğundan, net kullanım alanına dahil edilmeyecektir. (GİB.
Adana VDB.nin 7/9/2012 tarihli ve B.07.1.GİB.4.01.16.02-2011-2694-KDV-92 sayılı
özelgesi)
2 katlı evin 2 katı da ayrı ayrı
kullanılabilecek yapıdaysa ,150m2’lik net alanın hesabında her kat
ayrı ayrı, her 2 kat birbirini tamamlayıcı ve birbirine bağlı ise 150
m2’lik net alanın hesabında (dubleks dairelerde olduğu gibi) iki katın toplam
alanı dikkate alınacaktır.
Bahçeli konut satışlarında 150 m2’lik alanın
hesabında bahçe göz önünde bulundurulmayacak, konutun bağımsız olarak
kullanılmaya esas her bir bölümü tek başına dikkate alınacaktır. Konutu
çevreleyen arsa ve arazi, bu konutla birlikte değerlendirilecek ve konutun tabi
olduğu oranda KDV’ye tabi olacaktır. Konutla birlikte değerlendirilecek arsa ve
arazinin büyüklüğü ise mahalli örf ve adete göre tespit edilecektir.
150 M2’LİK NET ALAN HESABININ DEĞİŞMESİ GEREKİYOR Bağımsız
bölüm net alanı ve eklenti net alanına ilişkin yeni ve son düzenlemeler Planlı
Alanlar Tip İmar Yönetmeliğinin 16. maddesinde yer almakta olup, 150 m2’lik net
alan hesabının, bu yeni düzenlemeye göre yapılması gerekmektedir. Söz konusu
Yönetmeliğin md 16 1 fk 41.bend (yürürlük tarihi 1/6/2013) şu şekildedir: “bağımsız bölüm net alanı”; bağımsız
bölüm içerisindeki kapalı olup duvarlar arasında kalan net alandır. Bu alana;
kapı ve pencere eşikleri, 2.5 cm’yi geçmemek koşuluyla sıva payları, kolonlar,
duman, çöp, atık, tesisat ve hava bacaları ile ışıklıklar, bağımsız bölüm
içindeki asansör ve galeri boşlukları, tesisat odası, merdivenlerin altlarında
1.80 m. yüksekliğinden az olan yerler, tek bağımsız bölümlü müstakil binalarda
bağımsız bölüm içindeki otopark, sığınak, odunluk, kömürlük, hidrofor ve arıtma
tesisi alanı, su ve yakıt deposu ve kazan dairesi, dâhil edilmez. Açık
çıkmalar, balkonlar, zemin, çatı ve kat terasları, kat ve çatı bahçeleri gibi
en az bir cephesi açık olan mekanlar ile aynı katta veya farklı katta olup
bağımsız bölümün eklentisi olan mekanlar ile ortak alanlar bağımsız bölüm net
alanı içinde değerlendirilmez. Bağımsız bölümün içten bağlantılı olarak çatı
araları dahil birden fazla katta yer alan mekanlardan oluşması halinde bu
katlardaki bağımsız bölüme ait alanlar birlikte değerlendirilerek bağımsız
bölüm net alanı bulunur.»Buna göre, önceki düzenlemenin aksine 150
m2’lik net alanın hesabına; balkonlar, çatı ve kat bahçeleri, otopark, sığınak,
kömürlük vb. yerler dahil edilmeyecektir. Maliye Bakanlığı’nın söz konusu Yönetmelik
çerçevesinde 150 m2’lik alan tanımını yeniden yapması gerekmektedir. Çünkü, 30
No.lu Tebliğde yapılan açıklamaların dayanağını oluşturan 2982 sayılı Kanun ve
buna istinaden yayımlanan 3 Seri No'lu Konut İnşaatı Ve Yatırımlarda Vergi,
Resim, Harç Muafiyet Ve İstisnası Genel Tebliği
yürürlükte değildir.
KONUT VE İŞYERİ TESLİMLERİNDEKİ KDV’DE EZBER BOZAN GÖRÜŞ
DEĞİŞİKLİĞİ Uygulamada, tapuda konut
olarak yer almakla birlikte fiilen işyeri olarak kullanılan ya da tapuda işyeri-büro olarak yer almakla beraber
fiilen konut olarak kullanılan taşınmazların satışında uygulanacak KDV oranı
konusunda tereddütlerle karşılaşılmaktadır. Hem prensip olarak hem de hukuki
olarak taşınmaz satışlarına uygulanacak KDV oranı, taşınmazın konut ve işyeri
olup olmamasına bağlı olarak değişmektedir. Taşınmazın niteliği ise, tapu
kayıtları esas alınarak tespit edilmektedir. Buna göre, tapuda net alanı 150
metrekareye kadar konut olarak gösterilen taşınmazların teslimleri % 1, işyeri
ve net alanı 150 metrekare ve üzeri konut olarak gösterilen taşınmazların
teslimleri ise % 18 oranında KDV’ye tabi bulunmaktadır. KDV’nin yürürlüğe
girdiği 1985 den bu yana yapılan uygulama
bu şekildedir.Ancak, Maliye Bakanlığı taşınmaz satışlarında
uygulanacak KDV oranı konusunda ezber bozarak ve uzun yıllardan bu yana
süregelen uygulamayı değiştirecek şekilde görüş değişikliğine giderek, taşınmazların inşaat projesi ve ruhsatı ile
tapu kayıtlarında ne şekilde gösterildiğinin değil, ne amaçla kullanıldığı/kullanılacağı
hususunun uygulanacak KDV oranının
tespiti konusunda daha önemli olduğunu açıklamıştır.Yeni görüşe göre, proje
veya tapuda rezidans, işyeri, apart otel olarak gözüken net alanı 150 m2’ye
kadar olan taşınmazların fiilen konut olarak teslime konu edilmesi halinde,
teslimlerinde % 1 KDV hesaplanacaktır. Fiilen konut olarak kullanılacak bu
taşınmazların tapuda ne olarak gözüktüğünün bir önemi bulunmamaktadır. Konu ile ilgili olarak yeni oluşturulan bu
görüş çerçevesinde verilen bazı özelgelerin özetleri şu şekildedir:«İnşası
devam eden ve konut olarak satılacak olan ancak yapı ruhsatında apart otel
olarak belirtilen gayrimenkullerin fiilen konut olarak teslime konu edilmesi
durumunda % 1, net alanı 150 m2 ve üzerinde olan konut teslimleri ile ticari
alanların tesliminde ise % 18 oranında KDV hesaplanacaktır.» (GİB.
Ankara VDB.nin 5/9/2013 tarihli ve 84974990.130(28-2013/48)/2851 sayılı
özelgesi) «Konut olarak kullanılmak üzere inşa edildiği ve konut olarak
satıldığı, ancak yapı ruhsatında ve tapuda büro olarak kayıtlı olan
gayrimenkullerin fiilen konut olarak kullanıldığının tespit edilmesi halinde %
1, konut harici tesliminde ise % 18 oranında KDV uygulanacaktır.» (GİB.
Ankara VDB.nin 3/7/2013 tarihli ve 84974990.130(28-2013/32)/20361 sayılı
özelgesi) Ancak, özelgelerde «fiilen konut olarak teslime konu edilmesi» hususunun
ne şekilde ispat ve tevsik edileceği konusunda bir açıklık bulunmamaktadır.Bize
göre bu konuda yapılabilecek en anlamlı uygulama, durumun;
- Taşınmazı satın alanlardan burayı konut olarak
kullanacaklarına dair alınan
taahhütname,
- Muhtarlıklardan alınacak ikametgah bildirimi,
- Su, elektrik,
doğalgaz aboneliklerinin konut olarak yaptırıldığına dair sözleşme, yazı ve
faturalar ile ispat ve tevsik
edilmesidir.Sonuç olarak; taşınmaz
satışlarında taşınmazın niteliği değil,
ne amaçla kullanıldığına bakılacak, tapuda işyeri-büro-apart otel-rezidans
olarak gözükse dahi bu taşınmazlar fiilen konut olarak
kullanılıyorsa/kullanılacaksa ve yeni düzenlemede dikkate alınarak net alanı
150m2’nin altında ise % 1, 150m2 ve üzerinde ise % 18KDV hesaplanacaktır.
Tapuda konut olarak gösterilen taşınmazlar fiilen işyeri-büro olarak
kullanılacaksa, teslimlerinde % 18 KDV hesaplanacaktır.
DÖVİZLE YAPILAN İNŞAAT İŞLERİNDE KDV
Bedeli döviz cinsinden veya dövize endekslenerek
belirlenen inşaat taahhüt işlerinde, dövizin, vergiyi doğuran olayın meydana
geldiği tarihteki TC. Merkez Bankası döviz alış kuru üzerinden TL’ye çevrilmesi
ve KDV’nin bulunacak tutar üzerinden hesaplanması gerekir.
İnşaat taahhüt işlerinde avans olarak ödenen
döviz bedeli için fatura veya benzeri belge düzenlenmesi halinde, vergiyi
doğuran olay meydana geldiğinden, fatura veya benzeri belgenin düzenlendiği
tarihteki TC. Merkez Bankası döviz alış kuru üzerinden TL’ye çevrilerek KDV
hesaplanması gerekir.
Avans için fatura veya benzeri belge düzenlenmemesi
halinde, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihte avans da dahil olmak
üzere toplam bedele ait dövizin TL’ye çevrilerek KDV hesaplanması gerekir.
Ödemenin geç yapılması nedeniyle ortaya çıkan
lehe kur farkının vade farkı olarak değerlendirilerek malın veya hizmetin tabi
olduğu oranda KDV’ne tabi tutulması, kur farkı için ilk faturaya atıfta
bulunularak ikinci bir fatura düzenlenmesi gerekir. (105 No.lu KDV Tebliği ve
60 No.lu KDV Sirküleri
Kur farklarında; KDV dahil toplam bedel geç
ödeniyorsa iç yüzde, KDV hariç bedel geç ödeniyorsa dış yüzde yöntemiyle KDV
hesaplanması gerekir.
Bedeli döviz cinsinden veya dövize endeksli
olarak yapılan inşaat işleri nedeniyle kurlardaki düşme nedeniyle müteahhit
veya inşaat şirketi aleyhine oluşan kur farklarının, KDV Kanunu’nun 35. maddesi
kapsamında “matrahta değişiklik” olarak değerlendirilmesi ve hizmet bedeli ve
KDV tutarının buna uygun olarak düzeltilmesi gerekir.
Maliye Bakanlığı, 105 No.lu KDV Tebliğinden önce
verdiği özelgelerde, bedelin döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade
edilmesinin mutat olduğu uluslararası ihaleler ile işin mahiyeti nedeniyle
bedelin döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade edilmesi gereken kamu
ihalelerinde, geç ödeme nedeniyle ortaya çıkacak kur farklarının KDV matrahına
dahil edilemeyeceğini belirtmiştir.
Yaptığımız araştırmada, 105 No.lu Tebliğden
sonra bugüne kadar aksine verilmiş bir özelgenin bulunmadığı tespit edilmiştir.
Bize göre aynı görüş devam etmektedir. Ancak, bu konuda yeni tarihli bir özelge
alınmasında yarar olacaktır.
İNŞAAT İŞLERİNDE KDV İNDİRİMİ
1)
Kargoda, Postada Kaybolan Faturalar, Gider Kaydı ve KDV İndirimi
Mükelleflerce
Yapılan Uygulama Satıcı firmalar, faturanın kendilerinde kalan nüshasının
fotokopisi üzerine “Aslı Gibidir” yazarak kaşeleyip imzalamakta,
alıcılar ise satıcılar tarafından belirtilen şekilde onaylanan fatura
fotokopilerini kayıtlarına intikal ettirmekte ve KDV’lerini indirim konusu
yapmaktadırlar.
Maliye
Bakanlığı’nın Görüşü ve Uygulaması Maliye Bakanlığı, gider kaydı ve KDV
indiriminin prensip olarak fatura asıllarına göre yapılması gerektiği, fatura
asıllarının kaybedildiği durumlarda ise faturanın satıcılarda kalan nüshasının
noter tasdikli fotokopilerine (Bu örnek üzerine, “Zayi olan aynı tarih ve
sayıyı taşıyan fatura aslı yerine kullanılmak amacıyla tasdik edilmiştir.”
şeklinde noterce şerh düşülmesi gerekir.) dayanılarak gider kaydı ve KDV
indiriminin yapılabileceği görüşündedir.
2) KDV
İndirim ve İadelerinde Müteselsil Sorumluluk ve Kurtulma Yolları 84
Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile müteselsil sorumluluğun usul ve esasları
belirlenmiştir. Satıcının
KDV’yi Hazine’ye intikal ettirmediğinin tespit edilmesi halinde, hesaplanan vergi
ile sınırlı olmak üzere Hazine’ye intikal etmeyen vergiden aşağıda belirtilen
usul ve esaslara göre satıcı ile birlikte alıcılar da müteselsil sorumlu
olacaklardır:
- Vergi, mükellef adına tarh-tahakkuk
ettirilecek ve öncelikle mükelleften aranacaktır.
-
Müteselsil sorumluluk satın alınan mal ve hizmet bedeli üzerinden hesaplanan
katma değer vergisi varsa gecikme faizi ve gecikme zammı ile sınırlıdır.
Cezalar sorumluluk kapsamı dışındadır.
Sorumluluğu
Ortadan Kaldıran Haller Alıcılar KDV dahil toplam işlem bedelini;
- 4389
sayılı Bankalar Kanunu hükümlerine göre faaliyette bulunan banka veya özel
finans kurumları vasıtasıyla ödemeleri ve banka veya özel finans kurumuna
yapılacak ödeme sırasında düzenlenecek belgede satıcının (veya adına hareket
edenlerin) adı-soyadı (tüzel kişilerde unvanı) ile banka veya özel finans
kurumundaki hesap numarasını ve vergi kimlik numarasını doğru olarak
yazdırmaları,
-
Ödemenin çekle yapılmış olması halinde, Türk Ticaret Kanunu hükümlerine uygun
olarak çek düzenlemeleri ve lehine çek keşide edilenin vergi kimlik numarası
yazmaları, halinde, müteselsil sorumluluk uygulaması ile muhatap
tutulmayacaklardır. Herhangi bir hesaba bağlı olmaksızın gönderilen havaleler
ile ödemelerin kasadan yapılması sorumluluğu ortadan kaldırmamaktadır.
Posta idaresi vasıtası ile yapılan ödeme,
müteselsil sorumluluk uygulamasından kurtulmak için yeterli değildir.
Hamiline yazılı olarak keşide edilen çekle ödeme
yapan mükelleflerin müteselsil sorumluluktan kurtulmaları mümkün değildir.
Mal ve hizmet alımlarının şirket kredi kartı ile
yapıldığının bankalardan alınacak durumu tevsik eden bir yazı ibraz eden
mükellefler, müteselsil sorumluluktan kurtulabilir. Ancak, şirket ortağı veya
çalışanlarına ait kredi kartı ile yapılan alımlar bu kapsamda
değerlendirilmemektedir.
Senet mukabili yapılan ödemeler, müteselsil
sorumluluk uygulamasından kurtulmak için yeterli değildir.
Müteselsil sorumluluktan kurtulmak için, keşide
edilen çeke lehdarın vergi kimlik numarasının yazılması gerekmektedir. Çekin
satıcının bizzat kendisi yerine adına hareket eden temsilcisi, vekili veya
istihdam ettiği kişiler lehine keşide edilmesi halinde çeke bu kişilerin vergi
kimlik numarası yazılmalıdır. Bu durumda, alıcının lehine çek keşide ettiği
kişinin satıcıyla olan ilgisini tevsik eden bir belgeye sahip olması, ileride
sorumluluktan kurtulmak için gerekli olacaktır.
Alıcı ile
satıcı arasında muvazaaya dayanan bir işlem yapıldığının veya menfaat sağlayan
doğrudan bir ilişkinin veya hısımlık, sermayesine katılma, organizasyon veya
yönetimi içinde yer alma şeklinde dolaylı bir ilişkinin bulunduğunun vergi
incelemesine yetkili olanlarca düzenlenmiş raporlarla tespit edilmiş olması
halinde, ödeme banka veya özel finans kurumu vasıtasıyla ya da çekle yapılmış
olsa bile, alıcıların müteselsil sorumluluğu ortadan kalkmayacaktır.
Müşteri çekleriyle yapılan ödemelerde müteselsil
sorumluluk uygulamasına muhatap tutulmamak bakımından, çekin tam ciro (ciro
edenle ciro edilenin isim, unvan vb. ile vergi kimlik numarasının belli olduğu
şekilde) ile devrinin yapılması ve kendi ödemelerinde kullanılması gerekir.
Çeklerin beyaz ciro ile devri bu kapsamda değerlendirilmemektedir.
3) İşi Bırakan Müteahhitlerin İndiremedikleri KDV’yi
Gider Yazabilecekleri Faaliyetini terk eden müteahhitlerce yüklenilip
indirilemeyen KDV artık “indirilemeyecek KDV” haline dönüştüğünden, GVK ve KVK
yönünden gider olarak dikkate alınması gerekir.
4) Arsa Sahibi Adına Yapılan Giderlerin Durumu ve KDV
İndirimi Kat karşılığı inşaat işlerinde taraflar aralarında yaptıkları
sözleşmelerle, karşılıklı yükümlülüklerini belirlemektedirler. Bu
yükümlülüklerden birisi de, inşaatla ilgili olarak yapılacak giderlerin kim
tarafından karşılanacağıdır. Tip sözleşme haline gelen ve genel kabul gören bu
sözleşmelere, yapılan inşaatlara ilişkin olarak ilgili mevzuatları gereği arsa
sahibi tarafından ödenmesi gereken bazı giderlerin (belediye, su idareleri,
elektrik şirketlerine ve yapı denetim şirketlerine yapılan ödemeler) müteahhitler
tarafından üstlenilmesi hususunda hükümler konulabilmektedir. İlgili
mevzuatı gereği arsa sahibi tarafından ödenmesi gereken giderlerin (belediye,
su idareleri, elektrik şirketlerine ve yapı denetim şirketlerine yapılan
ödemeler) taraflar arasında yapılan sözleşmeye istinaden müteahhit tarafından
karşılanması halinde, bu giderlerin müteahhitler tarafından gelir ve kurumlar
vergisi yönünden gider olarak dikkate alınıp alınamayacağı ve KDV’lerinin
indirim konusu yapılıp yapılamayacağı konusunda tereddütlerle
karşılaşılmaktadır.
Maliye Bakanlığı’nın Görüşü ve Uygulaması- Birinci Görüşü Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesine göre
vergilendirmede olayın gerçek mahiyeti esas olduğundan, söz konusu ödemelerin
yapı sahibi adına müteahhitler tarafından yapıldığının taraflar arasında
düzenlenen ve bu hususlarında yer aldığı sözleşme veya banka dekontu ile
belgelendirilmesi halinde, bu ödemelerin GVK’nın 40. maddesine göre ticari
kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır. (GİB,
Ankara VDB.’nin, 10.07.2006 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01 sayılı Özelgesi. İkinci
ve Son Görüşü (Mevcut Uygulama) Kat karşılığı inşaat sözleşmesi
uyarınca müteahhitler tarafından ödenen ancak faturası arsa sahibi adına
düzenlenmiş bulunan ve inşa edilecek binanın ruhsatı için çeşitli
kurumlara (belediye, su idaresi, elektrik idaresi, yapı denetim şirketi vb.)
yapılan harç, katılım payı vb. için ödenen bedellerin, ticari kazancın
tespitinde gider veya maliyet olarak indirim konusu yapılması mümkün değildir. Ayrıca,
ticari kazancın tespitinde dikkate alınacak giderlerin indirim konusu
yapılabilmesi için giderlerin tevsike esas belgelerle belgelendirilmesi ve bu
belgelerin mükellef adına düzenlenmesi gerekmektedir. Söz konusu ödemeler için
arsa sahibi adına düzenlenecek fatura vb. belgelerde yer alan KDV’nin,
müteahhitlerce ödenmiş olsa dahi indirim konusu yapılması veya gider olarak
dikkate alınması mümkün değildir. (GİB. İstanbul VDB.’nin, 22.06.2011
tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK 40-811 ve 22.03.2012 tarih ve
B.07.1.GİB.4.34. 19.02-105[229-2012/VUK-1- . . .]-1120 sayılı Özelgeleri)
Kişisel Görüşümüz Mükelleflerin yaptıkları
harcamaların kayıtlarda gösterilebilmesi ve KDV’sinin indirilebilmesi için;
VUK’da sayılan belgelerle belgelendirilmesi ve belgelerin mükellefler adına
düzenlenmiş olması gerekir. Genel prensip ve uygulama bu şekilde olmakla
beraber, bazı durumlarda ilgili mevzuatı vb. nedenlerle adına belge
düzenlenenler ile gerçekte ödemeyi yapanlar farklı kişiler
olabilmektedir. Bize göre, bu
şekilde yapılan giderler, aslında adına belge düzenlenenin değil, ödemeyi
gerçekte yüklenen mükellefin gideridir ve dolayısıyla bu mükellefin safi gelir
ve kazancının tespitinde dikkate alınması gerekir. Bu görüş, VUK’un 3/B
maddesine de uygundur. Kat karşılığı inşaat işlerinde, hemen hemen tüm
masraflara müteahhitler tarafından katlanıldığından ve bu durum örf ve adetler
ile bu konuda yerleşik hale gelen tip sözleşmelerle de sabit olduğundan, ilgili
mevzuatı vb. nedenlerle arsa sahipleri adına müteahhitlerce katlanılan gider ve
maliyetlerin, VUK’un 3/B maddesi gereği müteahhitlerin safi gelir ve kazancının
tespitinde indirilecek gider olarak dikkate alınması gerektiği görüşündeyiz.
Çünkü, bu giderlere ilişkin belgeler arsa sahipleri adına düzenlenmiş olmakla
beraber, giderlere katlananlar gerçekte müteahhitlerdir. Kişisel görüşümüze göre, kat karşılığı inşaat işlerinde, arsa
sahipleri adına yapılan ödemeler;
-
Yapılan işle ilgili ise,
-
Taraflar arasında yapılan sözleşmede bu nların müteahhitler tarafından ödeneceğine
dair bir hüküm varsa,
- Ödeme
müteahhitler tarafından yapılmış ve bu husus ödeme belgeleri ile ispat ve
tevsik edilebiliyorsa
belgeler
arsa sahipleri adına düzenlenmiş olsa dahi, anılan ödemeler müteahhitler
tarafından doğrudan gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabilmeli ve KDV’si
de indirim konusu yapılmalıdır.
5)
Çalınan Mallarda KDV İndirimi Çalınan-kaybolan
malların KDV Kanunu’nun 30/c maddesi kapsamında zayi olan mal olarak
değerlendirilmesi gerekir. Malların çalındığının polis tutanağı, duruma göre
mahkeme kararı ile ispat ve tevsik edilmesi halinde, Kanun’un 30/c maddesine
göre malların zayi olduğunun kabul edilmesi ve bu mallar nedeniyle yüklenilen
KDV’lerin indirilmemesi gerekir. Çünkü, çalınan mallar nedeniyle yüklenilen
KDV’lerin Kanun’un 30/c maddesine göre indirilmesi mümkün değildir. Malların
çalındığının ya da kaybolduğunun geçerli belgelerle ispat ve tevsik edilememesi
halinde, malların çalınmadığı, belgesiz satıldığı kabul edilecektir. Bu durumda
ise, kaybolduğu veya çalındığı iddia olunan malların emsal satış bedeli
üzerinden hasılat yazılması ve KDV hesaplanması söz konusu olacaktır. Durumun
sonraki tarihlerde yapılacak bir vergi incelemesi ile tespiti halinde, malların
emsal satış bedeli üzerinden hesaplanacak KDV, vergi ziyaı cezalı olarak
mükelleflerden aranılabilecektir.
6) KDV’nin Bedele Dahil Olup Olmadığının İhtilaflı Olması
Halinde Yapılacak İşlem KDV’nin bedele dahil olup olmadığı hususunda
ihtilaf bulunması halinde, alıcı ile satıcı arasında yapılan sözleşmeye
bakılmalıdır. Sözleşmede bedelin KDV dahil olarak belirlenmesi öngörülüyorsa,
teslim ve hizmet bedeli üzerinden ayrıca KDV hesaplanmamalıdır. Sözleşmede
KDV’nin bedele dahil edilip edilmeyeceğine ilişkin hüküm bulunmaması halinde, KDV teslim/hizmet
bedeli üzerinden ayrıca hesaplanmalıdır. (MB.nin 5/9/2011 tarihli ve
B.07.1.GİB.4.06.17.01-KDV-2:2010-14020-03-682 sayılı özelgesi)
7) Binek Otomobile Ait İndirilemeyen KDV’nin Doğrudan
Gider Yazılabileceği Binek otomobillerine ait olup indirilmesi mümkün
olmayan KDV ve ÖTV, doğrudan gider olarak dikkate alınabileceği gibi, maliyete
de dahil edilebilecektir. Maliye Bakanlığı’nın görüşü de bu
doğrultudadır.
8) Süresinde Düzenlenmemesi Nedeniyle Hiç Düzenlenmemiş
Sayılan Faturalardaki KDV İndirilebilir mi? VUK 231/5’e göre, faturanın
malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi (7) gün
içinde düzenlenmesi gerekmekte olup, bu süre içerisinde düzenlenmeyen faturalar hiç düzenlenmemiş sayılmaktadır.
Süresinde düzenlenmeyen faturalar için VUK 353/1. maddesine göre özel
usulsüzlük cezası kesilmektedir. Yazılı literatürde 7 günlük sürede
düzenlenmeyen faturaların doğrudan yok sayılacağına ilişkin açık bir hüküm ya
da düzenleme bulunmamaktadır. SMİYB
dışında, düzenlenen faturaların şekli ve usulü hükümlere uyulmaması nedeniyle
içerik ve esas yönünden yok kabul edilmesi kanunen mümkün değildir.Ayrıca,
VUK’un 3/B ve KDV Kanunu’nun 29-34. maddeleri uyarınca, süresinde
düzenlenmemesi nedeniyle hiç düzenlenmemiş sayılarak özel usulsüzlük cezası
kesilen faturaların harcamaların ve satış hasılatının kayıtlara intikali
yönünden geçerli ve tevsik edici belge olarak kabul edilmesi gerektiğinden, bu
faturalarda yer alan KDV’lerin genel esaslar çerçevesinde indirim konusu
yapılması mümkün bulunmaktadır. Maliye Bakanlığı’nca tayin edilen ve aşağıda
özetlerine yer verilen iki özelgede de, süresinde düzenlenmemesi nedeniyle hiç
düzenlenmemiş sayılan ve özel usulsüzlük cezası kesilen faturaların
harcamaların yasal kayıtlara intikalinde geçerli belge olarak kabul edileceği
ve bu faturalardaki KDV’nin indirilebileceği belirtilmiştir.
Söz konusu özelgelerin özetleri aşağıdadır:
“Süresinde düzenlenmemesi nedeniyle faturanın hiç
düzenlenmemiş sayılarak faturada belirtilen işlemin geçersiz sayılması mümkün
bulunmadığı gibi, Kanun’un 3/B maddesi ile de çelişecektir. Dolayısıyla, süresi
içerisinde düzenlenmeyen faturalar için VUK’un 353/1. maddesine göre özel
usulsüzlük cezası kesilecek ve bu faturalar vergi kanunları bakımından ispat
edici bir vesika olarak değerlendirilecektir.”(GİB. Ankara
VDB.nin 31.01.2007 tarih ve 5893 sayılı Özelgesi)
“Hiç düzenlenmemiş sayılması faturada yazılı mal ve
hizmetin teslim edilmediği anlamına gelmez.
Zamanında düzenlenmeyen fatura için hiç düzenlenmemiş sayılarak özel
usulsüzlük cezası kesilmesi ancak
faturanın geçerli belge olarak kabul edilmesi ve bu faturada gösterilen KDV’nin indirilmesi
gerekir.” (MB.nin, 17.02.1999 tarih ve 52/5211-44/5495 sayılı Özelgesi)
10) Faturada Fazla ve Yersiz Hesaplanan KDV’nin İndirim
Yoluyla Telafi Edilme Yöntemi Kaldırıldı, Artık İndirilemeyecek. Fazla ve
yersiz KDV aşağıdaki durumlarda söz konusu olmaktadır:
- Vergiye
tabi bir işlem söz konusu olmadığı halde düzenlenen fatura veya benzeri
belgelerde KDV gösterilmesi (KDV’nin konusuna girmeyen bir işlem için KDV
hesaplanması gibi),
- KDV’yi fatura
veya benzeri belgelerde göstermeye hakkı bulunmayan mükelleflerin
düzenledikleri bu tür belgelerde KDV göstermeleri,
- Fatura veya
benzeri belgelerde olması gerekenden daha yüksek meblağda KDV hesaplanması ve
gösterilmesi (% 1 KDV’ye tabi işlem için % 8 veya % 18 KDV hesaplanması gibi).
Maliye Bakanlığı, fazla ve yersiz hesaplanan KDV ile
ilgili olarak yapılacak işlemleri 23 ve 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliğleri ile
belirlemiş, bu vergilerin indirim yoluyla telafi edilmesini, indirimin mümkün
olmaması halinde ise iadesini uygun görmüş, gerek indirim gerekse iadede, fazla
veya yersiz KDV’ye maruz kalan alıcıları muhatap almıştı. Fazla ve
yersiz KDV’ye muhatap olan alıcılar, bu vergiyi indirim konusu yapıyor, indirimin
mümkün olmaması halinde ise iade olarak talep edebiliyordu.Ancak, 116 Seri
No.lu KDV Genel Tebliği ile alıcı mükelleflerin fazla ve yersiz muhatap
oldukları KDV’leri indirim yoluyla telafi etmeleri yöntemi yürürlükten
kaldırılmış, iadede ise önceki uygulamanın aksine alıcılar değil satıcılar
muhatap alınmıştır.Yeni uygulamada vergi idaresi bu işlemde alıcıyı değil
satıcıyı muhatap alarak, fazla ve yersiz KDV’nin satıcı tarafından alıcıya iade
edilmesini, daha sonra ise satıcı tarafından iade olarak talep edilmesini
öngörmüştür. Alıcı bu vergiyi indirim konusu yapmış ise, fazla veya yersiz KDV
tutarını indirim hesaplarından çıkarmak suretiyle düzeltmesi gerekmektedir.Alıcıların
gereksiz düzeltme işlemlerine muhatap olmamak bakımından, mal ve hizmet
alımları veya giderler nedeniyle kendilerine düzenlenen fatura veya benzeri
belgeleri dikkatlice inceleyerek, fazla ve yersiz KDV varsa bunu daha
başlangıçta düzelttirmesi uygun olacaktır. Bu şekilde, hem fazla ve yersiz KDV
ödemeyecekler, hem de sonradan düzeltme işlemleri yapmayacaklardır. ALICILARIN
sonradan bu durumu fark etmeleri halinde ise, fazla ve yersiz ödenen KDV’yi
SATICILARDAN talep etmeleri ve iadesini talep ettikleri vergiyi indirim
hesaplarından çıkararak düzeltmeleri gerekmektedir.
- Fazla ve Yersiz Hesaplanan/Ödenen KDV’nin Beyan
Edilmeden Önce Düzeltilmesi Satıcının
fazla ve yersiz KDV hesapladığının ve/veya tahsil ettiğinin gerek satıcının
kendisi gerekse alıcı tarafından beyan süresinden önce fark edilmesi halinde,
yanlış KDV’li faturanın iptal edilerek yerine doğru KDV tutarlı fatura
düzenlenmesi veya satıcıya alıcı tarafından iade faturası düzenlenip yerine
satıcı tarafından doğru fatura düzenlenmesi suretiyle işlemin düzeltilmesi
mümkündür. Tabii ki bu durum her iki tarafın KDV mükellefi olduğu hallerde
geçerlidir. Alıcının KDV mükellefi olmadığı ve fazla ve yersiz KDV’nin satıcı
tarafından henüz beyan edilmediği durumda ise, önceki faturanın iptal edilerek
yerine doğru faturanın veya benzeri belgenin düzenlenmesi,KDV tahsil edilmişse,fark
KDV’nin iade edilmesi gerekmektedir.
- Fazla ve Yersiz Hesaplanan/Ödenen KDV’nin Satıcı
Tarafından Beyan Edildikten Sonra Düzeltilmesi Faturada fazla ve yersiz KDV gösterilip satıcı
tarafından bu faturaya göre beyanda bulunulduktan sonra durum fark edilirse,
düzeltme işleminin aşağıdaki gibi yapılması gerekir:
- Kural olarak, fazla veya yersiz hesaplanan KDV bulunması
durumunda, gerek satıcı gerekse alıcı nezdinde işlemin KDV uygulanmadan önceki
haline döndürülmesi esastır.
- Fazla veya yersiz olarak hesaplanan vergi, öncelikle
satıcı tarafından alıcıya iade edilecektir.
- Alıcının indirim hakkı bulunan mükellef olmaması
durumunda, satıcının söz konusu fazla veya yersiz KDV tutarını alıcıya ödemesi
ve ödeme yaptığını gösterir bir belge ile vergi dairesine başvurması
gerekmektedir.
- Alıcı indirim hakkı bulunan bir mükellef ise, satıcının
öncelikle fazla veya yersiz KDV tutarını alıcıya ödemesi, bu ödemeyi yaptığını
gösterir belge ile alıcının fazla veya yersiz KDV tutarını indirim
hesaplarından çıkarmak suretiyle düzeltme yaptığını alıcının vergi dairesinden
alınacak bir yazıyla tevsik etmesi gerekir.
- Satıcının yukarıda sayılan belgelerle birlikte beyanlarını
düzeltmesi gerekir. Düzeltme işlemi, fazla veya yersiz hesaplanan KDV tutarının
ilgili dönem beyannamesinden tenzil edilerek ve sonraki dönemler de buna göre
düzeltilmek suretiyle yapılacaktır.
- Fazla veya yersiz olarak ödenen KDV’nin, satıcı tarafından
iade olarak talep edilebilmesi için, KDV beyannamesinde hesaplanan KDV olarak
beyan edilmesi ve beyana konu edildiği dönem ile iade talep edilen dönem
arasında asgari söz konusu KDV tutarı kadar ödenecek KDV çıkması gerekmektedir.
Beyan edilen dönemle iade talep edilen dönem arasında fazla veya yersiz
uygulanan KDV tutarından daha düşük tutarda ödenecek KDV çıkması durumunda,
sadece bu tutar iadeye konu edilebilecektir. Beyan edilen dönemle iade talep
edilen dönem arasında ödenecek KDV çıkmaması durumunda ise, sadece düzeltme
yapılacak olup, iade söz konusu olmayacaktır.
- Fazla ve Yersiz KDV Artık Alıcılara Değil, Satıcılara
İade Edilecek Önceki uygulamada, fazla ve yersiz KDV’ye muhatap olan
mükelleflerden satıcılar sadece bu vergiyi beyan etmekle sorumlu iken, alıcılar
vergiyi öncelikle indirim konusu yapmakta, indirimin mümkün olmaması halinde
ise iade olarak talep etmekteydiler. İade işleminin zor ve karışık olduğu
hususu dikkate alındığında, satıcının yaptığı bir hatanın bedeline ve
sonuçlarına, sadece faturayı kontrol etmeyen alıcılar katlanmaktaydı.116 No.lu
Tebliğ ile getirilen yeni uygulamada ise, bu hata giderilerek muhatap satıcılar
alınmış, fazla ve yersiz KDV’nin satıcılar tarafından alıcılara iade edilmesi,
daha sonra iade edilen bu verginin satıcı tarafından vergi dairesinden iade
olarak talep edilmesi esası benimsenmiştir. Bu şekilde, fazla ve yersiz KDV
hesaplanması işleminde bir hatası ve kusuru bulunmayan alıcılar epey bir işlem
ve finans yükünden kurtulmuştur.
NET ALANI 150 METREKAREYE KADAR KONUT TESLİMLERİNDE KDV
İADESİ Net Alanı 150 M2’ye Kadar Olan
Konut Teslimleri Net alanı 150
metrekareye kadar olan konut teslimleri % 1 KDV’ye tabi olup, indirimli orana
tabi işlemler kapsamındadır. KDV Kanununun 29/2. maddesine göre, indirimli
orana tabi işlemler nedeniyle yüklenilip indirilemeyen KDV’lerin Bakanlar
Kurulu tarafından ilgili yıl için belirlenen asgari iade tutarını aşan kısmı,
mükelleflere yılı içinde mahsuben, yılı geçtikten sonra da nakden ve mahsuben
iade edilmektedir. İadeye ilişkin usul ve esaslar 119 Seri No.lu KDV Genel
Tebliği ile belirlenmiştir.
İndirimli orana tabi işlemlerden doğan KDV
alacakları, mükellefin kendisine ait;
-
İthalde alınanlar da dahil vergi borçları,
- SGK
prim borçları,
-
Elektrik ve doğalgaz borçlarına mahsup edilebilecektir. Faaliyetleri indirimli orana tabi işlemlerden
oluşan kollektif şirketler ile adi ortaklıklar (şirketler) adına ortaya çıkan
KDV iade alacakları, söz konusu şirket ortaklarının yalnızca vergi (ithalde
alınanlar dahil) ve SGK prim borçlarına mahsup edilebilecektir. KVK’ya göre
vergi dairesine iş ortaklığı olarak mükellefiyet tesis ettiren işletmelerin,
diğer kurumlar vergisi mükelleflerinde olduğu gibi ortaklarının vergi ve
sigorta prim borçlarına bu uygulama kapsamında mahsup yapılması mümkün
bulunmamaktadır.
İndirimli
orana tabi işlemleri bulunan mükellefler, bu işlemleri nedeniyle yüklendikleri
ve indirim yoluyla telafi edemedikleri için yılı içinde mahsuben iadesini talep
edecekleri KDV tutarını aylar itibariyle ve kümülatif olarak
hesaplayacaklardır. İade talebinin, ilgili vergilendirme dönemleri itibariyle
indirimli orana tabi tüm işlemleri kapsaması gerekmekte olup, işlemlerin
ayrıştırılıp sadece bir kısmına yönelik hesaplama yapılması ve bu şekilde iade
talep edilmesi mümkün değildir.
Yılı içinde mahsuben iade edilecek KDV tutarının
hesaplanmasına ilgili yılın Ocak döneminden itibaren başlanacak, hesaplama
aylar itibariyle ve kümülatif olarak gerçekleştirilecektir.
Bu
şekilde yapılacak hesaplama sonunda iade tutarının 2014 yılı için 17.700 TL’yi
geçtiği dönemde aşan kısmın, izleyen dönemlerde ise tamamının mahsuben iadesi
talep edilebilecektir.
İade tutarı, indirimli orana tabi teslim veya
hizmetle ilgili olarak yüklenilen vergi ile söz konusu işlemler üzerinden
hesaplanan vergi arasındaki farkın sonraki döneme devreden KDV ile
karşılaştırılması sonucu belirlenmektedir. Bu hesaplama yapılırken, indirimli
orana tabi işlemler üzerinden hesaplanan verginin bu işlemler nedeniyle
yüklenilen vergiden yüksek olduğu dönemlerdeki tutarlar arasındaki fark, cari
dönem sonu iade edilebilir KDV tutarından düşülecektir.
İndirimli orana tabi teslim veya hizmetle ilgili
olarak yüklenilen vergi ile söz konusu işlemler üzerinden hesaplanan vergi
arasındaki farkın,
- % 1
oranına tabi işlemler için işlem bedelinin % 17'sini,
- % 8'e
tabi işlemler için ise işlem bedelinin % 10'unu aşan kısmı, iade hesabına dahil
edilmeyecektir.
Azami
iade tutarının belirlenmesinde iade talebinde bulunulan döneme kadar yapılan
toplam işlem bedeli dikkate alınacak, ay içi hesaplamalarda azami iade
edilebilir tutarın aşılması bu durumu değiştirmeyecektir. Ancak işlemin
bünyesine doğrudan giren harcamalara ilişkin olarak yüklenilen verginin, azami
iade tutarını aşması halinde, mükellefin iade talebi, aşan kısım için
münhasıran vir sonucuna göre yerine getirilecektir.
Bu kapsamdaki iade alacağının ait olduğu aylık
dönemde mahsubunun talep edilmesi ihtiyaridir. İndirimli orana tabi işlemleri
bulunan mükellefler, hak kazandıkları iade tutarını ait olduğu vergilendirme
dönemleri itibariyle talep edebilecekleri gibi cari yılın sonraki herhangi bir
döneminde de toplu olarak mahsuba konu edebileceklerdir. Cari yılda herhangi
bir vergilendirme döneminde söz konusu iade tutarını mahsuben talep etmeyen
mükellefler ise izleyen yılda nakden veya mahsuben iadesini talep
edebileceklerdir.
Yılı içinde mahsuben iade edilemeyen verginin
izleyen yıl içinde nakden veya mahsuben iadesinde, yılı içinde mahsuben iade
edilen tutarlar dikkate alınmadan aylar itibariyle kümülatif hesaplama
yapılacak, bulunan tutardan yılı içinde mahsuben iadeler düşülecek, kalan
tutarın işlemin yapıldığı yıl için belirlenen iade edilmeyecek alt sınırı aşan
kısmının nakden veya mahsuben iadesi, izleyen yılın Ocak-Kasım vergilendirme
dönemlerine ilişkin KDV beyannameleri ile talep edilebilecektir.
Vergilendirme dönemleri itibariyle 4.000 TL’yi
aşmayan mahsup talepleri vir ve teminat
aranılmaksızın yerine getirilecek, talep belgelerin tamamlandığı tarih
itibariyle geçerlik kazanacaktır. 4.000 TL ve üstündeki mahsup talepleri vergi
inceleme veya YMM tasdik raporu karşılığında yerine getirilecektir. Talep
tutarının 4.000 TL’yi aşan kısmı kadar teminat gösterilmesi halinde ilgili
belgelerin tamamlanıp teminatın verildiği tarih itibariyle mahsup talebi
geçerlik kazanacak, teminat vergi inceleme veya YMM tasdik raporu ile
çözülebilecektir.
YMM Raporlarında, iadenin talep edildiği yıl
için belirlenen limitler geçerli olacaktır. Örneğin 2013 yılında gerçekleşen
işlemlerle ilgili olarak 2014 yılı içerisinde yapılacak iade taleplerinde 2014
yılı için YMM Raporu ile azami alınabilecek iade tutarına ilişkin limitler
uygulanacaktır.
YMM
tasdik raporlarında ihracat istisnasından doğan KDV alacaklarının iadesi ile
ilgili limitler iki kat olarak uygulanacaktır. İndirimli orana tabi işlemlerden
doğan KDV iade taleplerinin YMM Tasdik Raporlarına istinaden yerine getirilmesi
işleminde limit, 2014 yılı için süresinde yapılmış tam tasdik sözleşmesi
bulunması halinde sınırsız, süresinde düzenlenmiş tam tasdik sözleşmesi yoksa
814.000 TL’dir.
Yılı İçinde Mahsuben İade Edilemeyen Vergilerin İadesi
İndirimli
orana tabi işlemlerden doğan iade alacağının yılı içinde mahsuben iade
edilemeyen kısmı, izleyen yıl içinde mükellefin isteğine bağlı olarak nakden
veya mahsuben iade edilebilecektir.
İade
talebi en erken izleyen yılın Ocak dönemine ait olup Şubat ayı içinde
verilecek, en geç Kasım dönemine ait olup Aralık ayı içinde verilecek KDV
beyannameleri ile yapılabilecektir. Üç aylık vergilendirme dönemine tabi
olan mükelleflerde iade talebi en erken izleyen yılın ilk üç aylık, en geç
üçüncü üç aylık vergilendirme dönemlerine ait beyannamelerle yapılabilecektir.
Nakden
veya mahsuben iade izleyen yıl içinde talep etme şartına bağlandığından,
işlemin gerçekleştirildiği yılı izleyen yılda nakden veya mahsuben iade talep
edilmeyen KDV’nin sonraki yıllarda düzeltme yoluyla talep edilmesi mümkün
bulunmamaktadır.
İndirimli
orana tabi işlemlere ilişkin olup indirim yoluyla telafi edilemeyen yüklenilen
vergi tutarları, yılı içinde mahsup edilen vergiler dikkate alınmadan,
işlemlerin yapıldığı yılın tamamı için yıllık olarak ve Aralık dönemi sonu
itibariyle hesaplanacaktır. Bu tutardan yılı içinde mahsup edilen vergiler
düşüldükten sonra kalan kısmın 2014 yılı için 17.700 TL’yi aşan kısmı “İade
Edilebilecek KDV” olarak hesaplanacaktır.
İzleyen yılın Ocak dönemi ile iade talebinin
yapıldığı dönem arasındaki bütün dönem beyannamelerinde devreden vergi yer
alıyor ve her dönemde devreden vergi tutarları “İade Edilebilecek KDV” tutarını
geçiyorsa, iade edilebilecek KDV tutarının tamamı iade edilecektir. Bazı
dönemlerde devreden vergi tutarları “İade Edilebilecek KDV” tutarının altında
kalıyorsa, devreden vergi tutarının en küçük olduğu tutar iadeye esas
alınacaktır. Aradaki dönemlerden herhangi birisinde devreden vergi yer
almıyorsa iade yapılmayacaktır.
Bu şekilde hesaplanan KDV alacağının 4.000 TL’yi
aşmaması halinde nakden ve/veya mahsuben iade talepleri inceleme raporu,
teminat ve YMM tasdik raporu aranılmadan yerine getirilecek, talep bu bölümün
sonunda belirtilen belgelerin tamamlandığı tarih itibariyle geçerlik
kazanacaktır.
İade talebinin 4.000 TL ve üstünde olması
halinde 4.000 TL’yi aşan kısmın nakden ve/veya mahsuben iadesi için vergi
inceleme raporu veya YMM tasdik raporu ibraz edilmesi gerekmektedir. Talepler
bu raporların ibraz edildiği tarihte geçerlik kazanacaktır.
4.000
TL’yi aşan tutarlar için teminat gösterilmesi halinde, teminatın gösterilip
belgelerin tamamlanmasından sonra nakden ve/veya mahsuben iade talepleri yerine
getirilecek, teminat vergi inceleme raporu veya YMM tasdik raporu ile
çözülecektir.
İzleyen yılın Ocak-Kasım dönemlerinde usulüne
uygun olarak iade talebinde bulunan mükelleflerin talep edilen iade tutarını
artırmak amacıyla, sonraki yıllarda bu dönemlere ilişkin düzeltme beyannamesi
vermek suretiyle iade talebinde bulunmaları söz konusu değildir. Ancak izleyen
yıl içerisinde talep edilen iade tutarının, aynı yıl içerisinde düzeltme
beyannamesi ile artırılması mümkün olup, artırılan kısmın iadesi sadece VİR’e
göre yerine getirilecektir.
Kazancın tespiti yönünden kendilerine özel hesap
dönemi tayin olunan gelir ya da kurumlar vergisi mükelleflerince indirimli
orana tabi işlemler nedeniyle yüklenilen ancak işlemin gerçekleştiği
vergilendirme döneminde indirim yoluyla giderilemeyen ve yılı içinde de mahsubu
yapılamayan vergilerin bu mükelleflere nakden iadesi, takvim yılı esasına göre
yerine getirilecektir.
İade
Hesabına Dahil Edilecek - Edilmeyecek Yüklenim KDV’ler
Maliye Bakanlığı; iade hesabına dahil
edilebilecek ve edilemeyecek yüklenim KDV’leri konusundaki görüşünü 119 Seri
No.lu KDV Genel Tebliği ile belirlemiştir.
İndirimli orana tabi işlemlerden doğan iade
tutarının hesaplanmasında, önce işlemin bünyesine doğrudan giren harcamalar
nedeniyle yüklenilen vergiler dikkate alınacak, daha sonra ilgili dönem genel
yönetim giderleri için yüklenilen vergilerden pay verilecektir. Bu şekilde
hesaplanan tutarın, azami iade edilebilir vergi tutarının altında kalması
halinde, en fazla aradaki farka isabet eden tutar kadar amortismana tabi
iktisadi kıymetler (ATİK) dolayısıyla yüklenilen vergilerden iade hesabına pay
verilebilecektir.
İndirimli orana tabi olmayan teslim ve hizmetler
ile indirimli orana tabi işlemlerle ilgisi bulunmayan giderler dolayısıyla
yüklenilen vergiler iade hesabına dâhil edilmeyecektir.
Stoklarda yer alan mallarla ilgili olarak
yüklenilen vergilerin, gerçekleşen indirimli orana tabi işlemlere ilişkin iade
hesabına dahil edilmesi mümkün değildir. Stoklarda yer alan mallar nedeniyle
yüklenilen vergiler ancak, söz konusu malların satış işleminin
gerçekleştirildiği vergilendirme dönemine ait iade hesabında dikkate
alınabilecektir.
Amortismana tabi iktisadi kıymetler nedeniyle
yüklenilen vergilerden, söz konusu iktisadi kıymetlerin indirimli orana tabi
işlemlerde kullanılması kaydıyla, iade hesabına pay verilmesi mümkündür.
İndirimli orana tabi işlemin gerçekleştiği dönem
içinde veya öncesinde bu işlemle ilgili olarak yapılan mal ve hizmet alımlarına
ait fatura/benzeri belgelerin, belge düzenleme süresi içerisinde olmakla
birlikte, indirimli orana tabi işlem gerçekleştikten sonra düzenlenmesi veya
zamanında düzenlenen belgenin işlemin gerçekleştiği vergilendirme döneminden
sonra temin edilmesi halinde, bu belgelerde yer alan KDV tutarları, işlemin
gerçekleştiği vergilendirme dönemi iade hesabına düzeltme beyannamesi verilmek
suretiyle dahil edilebilecektir. Vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim
yılı içerisinde kanuni defterlere kaydedilmeyen fatura/benzeri belgelerde yer
alan KDV tutarlarının indirimi ve iade hesabına dahil edilmesi mümkün değildir.
Ankastre ürünlerle birlikte veya mobilyalı
olarak satılan 150 m² nin altındaki bir konut tesliminden kaynaklanan iade
talebinde; buzdolabı, fırın, davlumbaz, bulaşık makinesi, mobilya, vestiyer,
televizyon ve benzeri eşyalar, konut sahibi kişilerce sökülüp taşınarak tekrar
kurulup kullanılabilecek (eklenti) mahiyette olup, bunların teslimi konut
tesliminden bağımsız bir teslim olarak değerlendirilecektir. Dolayısıyla söz
konusu eşyaların teslimi için bu eşyaların tabi olduğu KDV oranı uygulanacak ve
konut ile birlikte teslim edilen söz konusu eşyaların temininde yüklenilen KDV,
genel esaslara göre indirim konusu yapılacak, ancak iade hesabına dâhil
edilemeyecektir.
150 m²'nin altındaki bir konutun inşasına
yönelik olarak yapılan harcamalar (arsa bedeli dâhil), genel yönetim giderleri
(akaryakıt, büro malzemeleri, reklam, komisyon, temizlik malzemeleri ve
benzeri) ve ATİK'lerden işleme isabet eden paya ilişkin olarak yüklenilen KDV,
işlemin bünyesine giren vergiler kapsamında değerlendirilecektir.
150 m² nin altındaki konut teslimlerine yönelik
iade taleplerinde, konutun yapımıyla ilgili harcamalar nedeniyle yüklenilen
vergiler iade hesabına dâhil edilebilecek, konutun yapımı için zorunlu olmayan
harcamalar nedeniyle yüklenilen vergiler iade hesabına dâhil edilmeyecektir.
Dolayısıyla bir arada bulunan konutların ortak
kullanımına ait olan sosyal ve kültürel ihtiyaçları karşılamak üzere
düzenlenmiş çocuk parkı, bahçe düzenlemesi, havuz, pergole, kamelya, çim ekimi,
spor alanı, alışveriş merkezi gibi alanlara ilişkin konutun yapımı için zorunlu
olmayan harcamalar nedeniyle yüklenilen KDV iade hesabına dâhil
edilemeyecektir.
Ancak arazinin yapısından dolayı yapılması
zorunlu olan site içi çevre düzenlemeleri (istinat duvarı, perde duvarı, site
çevre duvarları, site içi zemin sertleştirme ve benzeri işler) nedeniyle
yüklenilen vergilerin iade hesabına dâhil edilmesi mümkündür.
Yapı denetim hizmet bedelleri nedeniyle
yüklenilen KDV iade hesabına dahil edilememektedir.
Adatlandırma faturaları nedeniyle yüklenilen
KDV’ler, Kanunun 30/d. Maddesine göre indirim konusu yapılamadığından iade
hesabına da dahil edilemez.
İnşaatı Devam Ederken Satılan ve Faturası
Düzenlenen Konutlar Nedeniyle KDV İadesi Yapılıp Yapılamayacağı İndirimli orana tabi işlemler nedeniyle
KDV iadesi yapılabilmesi için, öncelikli ve mutlak şart, indirimli orana tabi
malların tesliminin veya hizmetlerin ifasının gerçekleşmesidir. İade, indirimli
orana tabi malların teslimi ve hizmetin ifası ile doğmaktadır. Teslim ve hizmet
yapılmadan iade alınması söz konusu değildir. İnşaat halindeyken yapılan konut
satışları tapuya tescil edilmiş olsa dahi, henüz konutun teslimi
yapılamadığından, bu satışın teslim kapsamında değerlendirilmesi ve iadeye konu
edilmesi mümkün değildir. Çünkü, faturanın önceden düzenlendiği bu gibi
durumlarda hesaplanan KDV, konut teslimine değil, ödenen avansa ilişkin olup,
ortada henüz bir konut teslimi söz konusu değildir.
İşlemden
önce fatura düzenlenmesi ile vergiyi doğuran olay meydana gelmekte ancak iade
hakkını doğuran işlem vuku bulmamaktadır. İade hakkı, konutların inşaatının
tamamlanıp alıcıların kullanımına bırakılması ile yani iskan raporunun alınması
veya daha önce kullanıma terk edilmesi ile doğmaktadır. Bu nedenle, konutların
tesliminden önce fatura düzenlenmesi halinde, 150 m2’nin altındaki konutlar
için % 1 oranında vergi hesaplanarak beyan edilmesi, iade talebinin ise
konutların fiilen teslim edildiği yıl içinde yapılması gerekmektedir.
Faaliyeti Bırakan Müteahhitlerin Henüz
Satmadıkları ve Kendilerine Fatura Ettikleri Konutlar Nedeniyle Yüklenip
Indirim Yoluyla Gideremedikleri KDV’nin İade Edilip Edilemeyeceği İşi bırakan müteahhitlerin işletmede bulunan
malları satış vb.lerle tasfiye edememeleri halinde, KDV Kanununun 3/a ve 27.
maddelerine göre kendilerine fatura ederek KDV hesaplamaları ve beyan etmeleri
gerekmektedir. Faaliyeti bırakan müteahhitlerinde satamadıkları konutları kendi
adlarına fatura etmeleri gerekmektedir.Maliye Bakanlığı, müteahhidin
işletmeden çekmek suretiyle kendine fatura ettiği konutları daha sonra
başkalarına satacağı göz önünde bulundurulduğunda, yapılan satış nihai tüketim
amaçlı olmadığından, söz konusu satışın Kanunun 2. maddesine göre bir teslim
olarak kabul edilmesinin mümkün bulunmadığı, teslim olarak değerlendirilmeyen
bu işlem nedeniyle indirimli orana tabi işlemlerden dolayı iade talebinde
bulunulmasının söz konusu olamayacağı görüşündedir. Kişisel görüşümüze göre, müteahhitlerin
kendilerine fatura ettikleri konutlar teslim sayılan hal kapsamında KDV’ye tabi
olduğundan, bu işlem nedeniyle yüklenilip indirilemeyen KDV’lerin de Kanunun
29/2. maddesi kapsamında iadesinin yapılması gerekmektedir.
SATAMADIKLARI KONUTLARI KENDİSİNE FATURA EDEN
MÜTEAHHİTLER KDV İADESİ ALABİLİR Mİ? Uygulamada, müteahhitlerin satmak
üzere inşa ettikleri ancak satamadıkları konutları işletmeden çekmek suretiyle
kendi adlarına fatura etmeleri halinde, bu konutlar nedeniyle yüklenip
indiremedikleri KDV’leri iade olarak talep edip edemeyecekleri konusunda Gelir
İdaresi Başkanlığı ile mükellefler arasında ihtilaf bulunmaktadır.GİB , “Müteahhitlerin
satmak üzere inşa ettikleri net alanı 150 m2’ye kadar olan konutları
satamayıp işletmeden çekiş göstererek kendi adlarına fatura etmeleri işlemini
KDVK md 2 de düzenlenen “teslim” kapsamında nihai satış olarak
değerlendirmemekte ve bu şekilde fatura edilen konutlar nedeniyle yüklenilip indirilemeyen
KDV’lerin Kanun’un 29/2. maddesine göre iade edilemeyeceği” görüşünde
bulunmaktadır. (GİB. İstanbul VDB’nin, 30.01.2012 tarih ve
B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.29-340 sayılı Özelgesi)
İndirimli orana tabi bu işlem nedeniyle yüklenilen ve
indirim yoluyla giderilemeyen KDV’nin iadesi, Kanun’un 29/2. maddesinde yer
alan özel düzenlemenin bir gereği olup, iade hakkının sınırlandırılması Kanun
sistematiğine de aykırıdır. Kanun’da “mahsuben iade” ve “nakden iade”
sistemi getirilmiş ve mükelleflerin hukuk güvenliği kanunla sağlanmıştır.
Vergi, devletin egemenlik gücüne dayanarak kamu giderlerine katılımı sağlamak
amacıyla kişilerden aldığı ekonomik değer olmakla birlikte, yasal düzenlemeler,
sadece devlet yönünden değil, yükümlüler yönünden de hukuksal güveni
sağlamalıdır. Anayasa’nın 73. maddesinde yerini bulan “vergide yasallık”
ilkesi, aynı zamanda devletin vergilendirme yetkisinin Anayasal ilkelerle
sınırlandırılmasıdır. Devletin vergilendirme yetkisinin sınırı, aynı zamanda
kişilerin hak ve özgürlüklerinin de sınırını oluşturmaktadır. Verginin
ödenmemesi durumunda devletin alacağı yasalarla güvence altına alınırken,
mükellefin mahsuben veya nakden iade alacağının güvence altına alınmaması
düşünülemez. Verginin tarh, tebliğ, tahakkuk ve tahsiliyle ilgili düzenlemeler
nasıl vergi tekniğinin konusuysa, vergi iadelerine ilişkin düzenlemeler de
vergi tekniğinin konusudur. Bu nedenle, yasayla verilen bir hakkın idari
düzenlemeyle veya verilen özelgelerle kaldırılması mümkün değildir (Dn. 4.
D.’nin, 13.02.2013 tarih ve E.2012/8397 sayılı Kararı) Nitekim, benzer bir husus turizm sektöründe
kullanılan amortismana tabi iktisadi kıymetlere ilişkin KDV’lerin iade edilecek
KDV hesabına dahil edilmemesi konusunda yaşanmış, Anayasa Mahkemesi
düzenlemenin dayanağı olan Kanun’un 29/2. maddesinde yer alan cümleyi
Anayasa’ya aykırı bularak iptal etmiştir. Sonrasında Gelir İdaresi Başkanlığı
yayımladığı 14.08.2012 tarih ve 64 Sıra No.lu KDV Sirküleri ile 14.02.2012
tarihinden sonra gerçekleştirilen otel, motel, pansiyon, tatil köyü ve benzeri
konaklama tesislerindeki indirimli orana tabi geceleme ve konaklama hizmetleri
nedeniyle yüklenilen ve indirim yoluyla telafi edilemediği için iade olarak
talep edilebilecek KDV tutarlarının hesabına, azami iade tutarı aşılmamak
kaydıyla amortismana tabi iktisadi kıymetler nedeniyle yüklenilen vergilerden
pay verilebileceğini açıklamıştır. KDV Kanunu yönünden inşa edilen indirimli
orana tabi konutların üçüncü kişilere satılması ile işletme sahibi tarafından
kendi adına fatura düzenlenerek işletmeden çekilmesi arasında vergilendirme
bakımından herhangi bir fark bulunmamakta, her ikisi de teslim kabul edilmekte
ve KDV’ye tabi tutulmaktadır.
Bize göre, her iki şekilde de satılan ve/veya işletmeden
çekilen konutlar için KDV Kanunu’nun 29/2. maddesinde belirtilen şartlar ve
teslim gerçekleşmekte, iade hakkı doğmaktadır. Bu şekilde yapılan her iki işlem
için de KDV iade talebinde bulunulması mümkün olup, Kanun’a aykırı bir husus
bulunmamaktadır. Bu nedenle, Gelir İdaresi Başkanlığı’nın
Kanun’un amacını aşan ve mükelleflerin iade haklarını sınırlandıran hatta
kaldıran görüşüne katılmak mümkün değildir. Çünkü, gerek Kanun’un 29/2.
maddesinde ve gerekse 119 Seri No.lu Tebliğ’de, iade kapsamına girecek bir
teslimin mutlaka nihai tüketim amaçlı bir satış olması gerektiğine ilişkin bir
hüküm bulunmamakta, teslimin gerçekleşmesi yeterli görülmektedir. Aksine bir
düşünce, yasa hükmünü zorlama ve amacını aşarak yorumlanması anlamına gelir ki,
bu da KDV Kanun’una ve Anayasa’ya aykırıdır. KDV Kanunu yönünden inşa
edilen indirimli orana tabi konutların üçüncü kişilere satılması ile işletme
sahibi tarafından kendi adına fatura düzenlenerek işletmeden çekilmesi arasında
vergilendirme yönünden herhangi bir fark bulunmamakta, her ikisi de Kanun’un 2
ve 3. maddelerine göre teslim kabul edilmekte ve KDV’ye tabi bulunmaktadır. Kişisel görüşümüze göre, her iki
şekilde de satılan ve/veya işletmeden çekilen konutlar için KDV Kanunu’nun
29/2. maddesinde belirtilen şartlar ve teslim gerçekleşmekte, iade hakkı
doğmaktadır. Her iki işlem için de KDV iade talebinde bulunulması mümkün olup,
Kanuna aykırı bir husus bulunmamaktadır. Gelir İdaresi Başkanlığı’nın Kanun’un
amacını aşan ve mükelleflerin iade haklarını sınırlandıran hatta kaldıran bu
görüşü, KDV Kanunu’nun 29/2. maddesine ve Anayasa’ya aykırı olup, Kanun’un
29/2. maddesinde ve buna ilişkin olarak yayımlanan 119 Seri No.lu Tebliğ’de,
iade kapsamına girecek bir teslimin mutlaka nihai tüketim amaçlı bir satış
olması gerektiğine ilişkin bir düzenleme bulunmamakta, teslimin gerçekleşmesi
yeterli görülmektedir.
İŞGÜCÜ TEMİN HİZMETLERİNDE TEVKİFAT UYGULAMASI (117
NO.LU TEBLİĞ)
Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat
Oranı İnşaat şirketleri dahil KDV mükelleflerine faaliyetlerinin
yürütülmesi ile ilgili işlemlerde kullanacakları işgücünün sağlanması şeklinde
verilen hizmetlerde (işgücü temin hizmeti alımlarında) alıcılar tarafından
(9/10) oranında KDV tevkifatı uygulanacaktır.
Bu tür hizmetler, temin edilen elemanların,
hizmeti alan işletmenin bilfiil sevk, idare ve kontrolü altında
çalıştırılabilmesinin mümkün bulunduğu durumlarda tevkifat kapsamına
girmektedir.
Bu
şekilde ortaya çıkan hizmetlerde aşağıdaki şartların varlığı halinde tevkifat
uygulanacaktır.
- Temin
edilen elemanların, hizmeti alana ücretli statüsünde hizmet akdiyle bağlı
olmaması gerekmektedir.
- Temin
edilen elemanların, hizmeti alanın sevk, idare ve kontrolü altında
çalıştırılması gerekmektedir.
Elemanların
işletmenin mal ve hizmet üretimi safhalarından herhangi birinde çalıştırılması
halinde, sevk, idare ve kontrolün hizmeti alan işletmede olduğu kabul
edilecektir.
İşgücü temin hizmeti veren mükellefin, söz
konusu hizmeti bir başka mükelleften temin ettiği elemanları kullanarak sunması
halinde, sadece kendisine verilen işgücü temin hizmetinde tevkifat
uygulanacaktır.
Yukarıda sayılanlara verilen özel güvenlik ve
koruma hizmetleri de işgücü temin hizmeti kapsamında tevkifata tabi
tutulacaktır
İŞGÜCÜ TEMİN HİZMETLERİNDE TEVKİFAT UYGULAMASI
Mahsuben İade Tebliğde yapılan açıklamalara göre, kısmi
tevkifat uygulanan iş gücü temin hizmetleri ile ilgili 4.000 TL.yi aşmayan
mahsuben iade talepleri VİR, YMM raporu ve teminat aranılmaksızın yerine
getirilir. 4.000 TL ve üzerindeki iade talepleri ise sadece teminat ve/veya VİR
sonucuna göre yerine getirilir. 4.000 TL'yi aşan kısım için teminat verilmesi
halinde teminat, VİR ile çözülür. Bu iadelerde YMM raporu geçersizdir. Ancak, Maliye
Bakanlığı son verdiği bazı özelgelerde, tutarına bakılmaksızın mahsup işleminin
teminatsız yapılarak incelemeye gönderilmesini ve inceleme sonucuna göre işlem
yapılmasını uygun görmüştür. Tebliğe aykırı olan bu özelgenin yada Tebliğin
düzeltilmesi gerekmektedir.
Nakden İade Kısmi tevkifat uygulanan iş
gücü temin hizmetleri ile ilgili ilgili nakden iade talepleri münhasıran
teminat ve/veya VİR ile yerine getirilecektir. İade talebinin tamamı kadar
teminat verilmesi halinde teminat, münhasıran VİR sonucuna göre çözülür. Bu
iadelerde YMM raporu geçersizdir.
YAPI DENETİM HİZMETLERİNDE TEVKİFAT UYGULAMASI
Tevkifat
Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı KDV mükelleflerinin kendilerine
yapılan yapı denetim hizmetlerinin KDV’sinden (9/10) oranında tevkifat
yapmaları gerekmektedir. Tevkifatın kapsamını, yapı denetim firmalarınca
verilen yapı denetim hizmetleri oluşturmaktadır. Su yapıları denetim hizmeti ve
benzeri hizmetler de bu kapsamda değerlendirilecektir. Tevkifat yapmakla
sorumlu tutulanlara verilen yapı denetim hizmetlerinde bedelin kamu kurumları
aracılığıyla ödenmesi halinde tevkifat, hizmeti satın alan ve adına yapı
denetim hizmeti faturası düzenlenen tarafından uygulanacaktır. Kamu kurumları
tarafından bizzat satın alınmayan yapı denetim hizmetlerine ilişkin bedellerin,
bunlar adına açılan hesaplardan ödenmesi nedeniyle sorumlu sıfatıyla KDV
tevkifatı yapmaları söz konusu değildir
Arsa karşılığı inşaat işlerinde, hizmet bedeli
müteahhit tarafından ödenmekle birlikte yapı denetim hizmetine ait fatura
ilgili mevzuatı gereğince inşaat ruhsat sahibi (arsa sahibi) adına
düzenlendiğinden, inşaat ruhsat sahibinin mükellefiyet durumuna göre hareket
edilecektir. Ruhsat sahibinin tevkifat yapmakla sorumlu mükelleflerden olması halinde, tevkifat uygulaması kapsamında işlem
tesis edilecektir.
Mahsuben İade Kısmi tevkifat uygulanan
yapı denetim hizmetleri ile ilgili 4.000 TL.yi aşmayan mahsuben iade talepleri
VİR, YMM raporu ve teminat aranılmaksızın yerine getirilir. 4.000 TL ve
üzerindeki mahsuben iade talepleri ise sadece teminat ve/veya VİR sonucuna göre
yerine getirilir. 4.000 TL'yi aşan kısım için teminat verilmesi halinde
teminat, VİR ile çözülür. Bu iadelerde YMM raporu geçerli değildir.
Nakden İade Kısmi tevkifat uygulanan yapı
denetim hizmetleri ile ilgili ilgili nakden iade talepleri münhasıran teminat
ve/veya VİR ile yerine getirilecektir. İade talebinin tamamı kadar teminat
verilmesi halinde teminat, münhasıran VİR sonucuna göre çözülür.
SAT GERİ KİRALA (SELL AND LEASEBACK)’DA VERGİ İSTİSNASI Uygulamada “Sat/Geri Kirala”
olarak adlandırılan yöntemde finansal kiralama şirketleri bizzat kiracılardan
satın aldıkları taşınır ve taşınmaz malları aynı kiracılara finansal kiralama
sözleşmesi ile kiralayabilmektedirler. Şu an yürürlükte bulunmayan 3226 sayılı
Finansal Kiralama Kanununda “Sat/Geri Kirala” yöntemiyle satış ve
kiralama yapılması mümkün bulunmamaktaydı. Ancak, 6361 Sayılı Finansal
Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu ile, “Sat ve Geri
Kirala” olarak adlandırılan yöntemin uygulanabilirliğine olanak sağlandı. Taşınmazların
“Sat /Geri Kirala” yöntemiyle gerçekleştirilen finansal kiralama
işlemleri 6495 sayılı Kanunla KDV ve KV Kanunlarında yapılan düzenlemelerle, bu
vergilerden istisna edildi.
- Kurumlar Vergisi İstisnası 5520 sayılı Kurumlar
Vergisi Kanununun 5. maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinin birinci
paragrafında yer alan parantez içi hüküm, 6495 sayılı Kanunla SAT VE GERİ
KİRALA yöntemini kapsayacak şekilde 2/8/2013 tarihinden geçerli olmak üzere
değiştirilmiş, 6361 sayılı Kanun kapsamında SAT VE GERİ KİRALA
yöntemiyle yapılan taşınmaz satışları kurumlar vergisinden istisna edilmiştir.
Taşınmazlardan Kastedilen Husus İstisnaya konu olan
taşınmazlar, Türk Medeni Kanununda “Taşınmaz” olarak tanımlanan ve esas
niteliği bakımından bir yerden başka bir yere taşınması mümkün olmayan,
dolayısıyla yerinde sabit olan mallardır. Bunlar Türk Medeni Kanununun 704 üncü
maddesinde aşağıdaki şekilde sayılmıştır;
- Arazi,
- Tapu siciline ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli
haklar,
- Kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümler . Taşınmaz tanımına, taşınmazın bütünleyici
parçası niteliğinde olan unsurları da girecektir. Bütünleyici parça,TMK 684. md
de, “Bir şeye malik olan kimse, o şeyin bütünleyici parçalarına da malik olur.
Bütünleyici parça, yerel âdetlere göre asıl şeyin temel unsuru olan ve o şey
yok edilmedikçe, zarara uğratılmadıkça veya yapısı değiştirilmedikçe ondan
ayrılmasına olanak bulunmayan parçadır.” şeklinde tanımlanmıştır. Taşınmaz
tanımına, taşınmazın eklentisi niteliğinde olan unsurlar girmeyecektir.
Eklenti, TMK md 686 ; “Bir şeye ilişkin tasarruflar, aksi belirtilmedikçe onun
eklentisini de kapsar. Eklenti, asıl şey malikinin anlaşılabilen arzusuna veya
yerel âdetlere göre, işletilmesi, korunması veya yarar sağlaması için asıl şeye
sürekli olarak özgülenen ve kullanılmasında birleştirme, takma veya başka bir
biçimde asıl şeye bağlı kılınan taşınır maldır. Eklenti, asıl şeyden geçici
olarak ayrılmakla bu niteliğini kaybetmez." şeklinde tanımlanmıştır.İstisna
uygulaması sabit üretim vasıtası niteliğindeki makineler açısından
değerlendirildiğinde, makinelerin sökülmesi gerektiği zaman bina tahrip olacak
veya zarar görecek ise bu makineler binanın bütünleyici parçası olarak kabul
edilecektir. Aynı şekilde, bina ile birlikte bir bütün oluşturan ve birbirinden
ayrılmaları halinde istenilen faydayı sağlamayacak durumda olan makineler de
binanın bütünleyici parçasıdır. Bunlara örnek olarak transformatörler,
kazanlar, zemine raptedilen türbinler sayılabilir.
Taşınmazlarla birlikte satışa konu olan ve o taşınmazın
bütünleyici parçası sayılan şeylerin satışından elde edilen kazançlar da
istisna kapsamında değerlendirilecektir. Ancak, taşınmazın zeminine veya duvara
sabitlenmiş olmakla birlikte münferiden veya toplu olarak sökülüp satılması
mümkün olan,işletmenin sınai olma vasfını değiştirmeyen ve üretimi de
aksatmayan makine/benzeri aletler bütünleyici parça niteliğinde
değerlendirilemeyeceğinden bunların satışından doğan kazanç, istisnadan
yararlanamayacaktır. Makinelerin taşınmazdan bağımsız olarak satılması halinde,
mütemmim cüz olma vasıfları kalmayacağından, bunların satışı menkul mal satışı
olarak kabul edilecektir.
İstisnadan Hangi
Şirketler Yararlanacak? Uygulamada faaliyetleri arasında
taşınmaz ticareti ve kiralaması olan şirketlerin de istisnadan yararlanıp
yararlanamayacağı konusunda tereddütler bulunmaktadır.Maliye Bakanlığı
hazırladığı 8 Sıra No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği taslağında; taşınmazlar
için en az iki tam yıl süreyle aktifte bulundurma şartı ile maddede yer alan
diğer şartların aranmayacağını açıklamıştır. Dolayısıyla, taşınmazların
6361 sayılı Kanun kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri
alınması şartıyla,
- Finansal kiralama şirketlerine satışı ve
- Finansal kiralama şirketlerince taşınmazın devralındığı
şirketlere satışı işlemlerinden doğan kazançlar kurumlar vergisinden istisna
olacaktır.
İstisna, Taşınmaz Satışından Doğan Kazancın Tamamına
(% 100’üne) Uygulanacak Yapılan
düzenlemeye göre, 6361 sayılı Kanun kapsamında SAT VE GERİ KİRALA
şeklinde gerçekleştirilen finansal kiralama işlemlerine konu taşınmaz satışlarında,
satıştan doğan kazancın tamamı (% 100’ü) kurumlar vergisinden istisna
olacaktır.
İstisna Uygulamasında Taşınmazların 2 yıl Aktifte
Bulundurma Şartı Aranılmayacak 6361 sayılı Kanun kapsamında SAT VE
GERİ KİRALA şeklinde gerçekleştirilen finansal kiralama işlemlerine konu
taşınmaz satışlarında kurumlar vergisi istisnası uygulanabilmesi için, bu
taşınmazların en az iki tam yıl süreyle aktifte bulundurma şartı
aranılmayacaktır.
KDV İstisnası 6361
sayılı Kanun kapsamında SAT VE GERİ KİRALA şeklinde gerçekleştirilen
finansal kiralama işlemlerine konu taşınmaz satışlarında KDV istisnası, Kanununun 17. maddesinin 4.
fıkrasına 6945 sayılı Kanunla eklenen (y) bent hükmünde düzenlenmiştir. Madde
hükmü ile, 6361 sayılı Kanun kapsamında finansal kiralama şirketlerince
bizzat kiracıdan satın alınıp geriye kiralanan taşınmazlara uygulanmak üzere ve
kiralamaya konu taşınmazın mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda kiracıya
devredilecek olması koşulu ile kiralanmaya konu taşınmazların kiralayana
satılması, satan kişilere kiralanması ve devri KDV’den istisna
edilmiştir.
Buna göre, 6361
sayılı Kanun çerçevesinde, finansal kiralama şirketlerince bizzat kiracıdan
satın alınıp geriye kiralanan taşınmazlara uygulanmak üzere ve kiralamaya konu
taşınmazın mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda kiracıya devredilecek olması
koşuluyla,
- Taşınmazın finansal kiralama şirketine satışı,
- Taşınmazın finansal kiralama şirketince tekrar satan
kişilere kiralanması,
- Taşınmazın mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda finansal
kiralama şirketince tekrar devralındığı kişilere (kiracıya) devri işlemleri 2.8.2013
tarihinden itibaren KDV’den istisna olacaktır.KDV istisnası uygulamasında,
kiralamaya konu taşınmazın şirket aktifinde bulunma süresi, şirket faaliyetleri
arasında taşınmaz ticareti ve kiralaması olup olmamasının herhangi bir önemi
bulunmamaktadır. İstisna uygulamasında asıl olan, taşınmazların 6361 sayılı
Kanun kapsamında SAT VE GERİ KİRALA yöntemiyle satılması, kiralanması ve
geri satın alınmasıdır.Öte yandan, bu istisna kısmi istisna niteliğinde
bulunduğundan, taşınmazını 6361 sayılı Kanun kapsamında finansal kiralama
şirketine SAT VE GERİ KİRALA yöntemiyle satan şirketlerin bu satışı KDV
Kanununun 17/4-y maddesine göre KDV’den istisna olduğundan, bu taşınmazın alımı
veya inşası nedeniyle yüklenilen KDV’lerin Kanunun 30/a maddesine göre indirim
konusu yapılmaması, indirilmiş ise indirilen KDV’lerin ilgili dönem
beyannamesinde hesaplanan KDV’ye ilave edilmek suretiyle düzeltilmesi
gerekmektedir. Bu şekilde düzeltilen KDV’nin, kurumlar vergisi matrahının
tespitinde gider olarak dikkate alınıp alınamayacağı konusu ise, KVK’nın 5/3.
Maddesi hükmü çerçevesinde tartışmalıdır. Bize göre, belirtilen şekilde
düzeltilen KDV, kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate
alınabilir.Kişisel görüşümüze göre, SAT VE GERİ KİRALA yöntemini
teşvik etmek üzere yapılan bu düzenleme, söz konusu yönteme başvuran taşınmaz
sahibi şirketleri, bu taşınmazlar nedeniyle yüklenilen KDV’leri indirememe,
indirilmiş ise düzeltme sorunu ile karşı karşıya bırakacaktır. Ayrıca,
düzeltilen KDV’nin gider yazılıp yazılamayacağı konusu da tartışmalıdır. Bu
sorunların aşılabilmesi ve anılan düzenlemeden beklenen faydanın sağlanabilmesi
bakımından, söz konusu bent hükmünün sonuna,
- Hiç KDV düzeltmesi yapılmaması bakımından (Bu
kapsamda vergiden istisna edilen işlemler bakımından Katma Değer Vergisi
Kanununun 30 uncu maddesinin (a) bendi hükmü uygulanmaz.) şeklinde
parantez içi bir hüküm eklenmesi, ya da
- KDV Kanununun 17/4-r maddesinde olduğu gibi, “İstisna
kapsamında teslim edilen kıymetlerin iktisabında yüklenilen ve teslimin
yapıldığı döneme kadar indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisi,
teslimin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi
matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınır.” Şeklinde bir hüküm
eklenmesi,Uygun olacaktır.
- Damga Vergisi ve Tapu Harcı İstisnası 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring
ve Finansman Şirketleri Kanununun 37. maddesine göre, finansal kiralama
sözleşmeleri ve bu sözleşmelerin devrine ve tadiline ilişkin kâğıtlar ile
bunların teminatı amacıyla düzenlenen kâğıtlar damga vergisinden, bu kâğıtlarla
ilgili yapılacak işlemler harçtan müstesnadır.
Ayrıca, satıp geri kiralama yöntemi ile yapılan kiralama
sözleşmeleri kapsamında kiralanan taşınmazların sözleşme süresi sonunda kiracı
adına tapuya tescili tapu harcından müstesnadır.Bu yöntemin avantajları
konusunda Hocamız Sn. Prof. Dr. Şükrü
KIZILOT tarafından 18 Eylül 2013 tarihli
Hürriyet Gazetesi’nde kaleme alınan «Gayrimenkul Satıp Bir Taşla 13 Kuş
Vurmanın Yolu» adlı yazıda ayrıntılı açıklamalar yapılmıştır.Düşük
bedelle gözüken gayrimenkulü, yüksek fiyata satıp ortaya çıkan kazançtan,
kurumlar vergisi ödemiyorlar, KDV de yok. Böylece finansman sorununu
çözüyorlar. “BÖYLE bir yol var mı?” demeyin var!.. Düşük bedelle gözüken
gayrimenkulü, yüksek fiyata satıyorsunuz ve ortaya çıkan kazançtan, kurumlar
vergisi ödemiyorsunuz. KDV de yok. Finansman sorununu çözüyorsunuz. Sattığınız
gayrimenkulü belli bir süre ile kiralıyorsunuz. Kira süresi bitince,
gayrimenkul yüksek bir bedelle ama ödeme yapmadan, şirketinize devrediliyor. Bu
aşamada tapu harcı da ödenmiyor. Ofis, dükkân, otel, fabrika binası, arsa,
arazi, şirket binası ve depo gibi üzerinde (aktifinde) kayıtlı gayrimenkulü
olan ve özellikle “nakit ihtiyacı” bulunan ve “bankalardan kredi almakta
zorlanan” şirketler, bu uygulamadan yararlanarak “bir taşla 12-13 kuş”
vurabilirler.
Sistemin işleyişi
şu şekilde; Örneğin, işini büyütmek isteyen ya da nakde ihtiyacı olan bir
KOBİ, aktifinde 500 bin liraya kayıtlı ama piyasa değeri 10 milyon lira olan
binasını;
1- Bir leasing şirketine 10 milyon liraya satar,10 milyon
lirayı tahsil edip, finansman sorununu çözer.
3- Satıştan doğan kazanç Kurumlar Vergisine tabi olmaz.satış
işlemi KDV’den de istisna tutulur.
5- Satış işleminde, binde 20 yerine binde 4.55 “tapu harcı”
alınır.
6- Satışın ardından, leasing şirketi ile sözleşme yaparak,
sattığı binayı kiralar.
7- Ödediği faizleri defterine masraf yazar.
8- Kira ödemesi KDV’den istisna tutulur.
9- Bilançosunda duran varlıklar 500 bin lira azalırken,
dönen varlıklar 10 milyon lira artmış olur.
10- Bu tablo, kamu ihalelerinde şirketin rasyolarını olumlu
etkiler.
11- Kiralama süresinin bitiminde, binayı geri alır. O
aşamada para da ödemez.
12- Binanın geri alımı da KDV’den istisnadır,binayı şirket
üzerine alırken “tapu harcı” da ödemez.