.

.

26 Haziran 2015 Cuma

Vergi Usul Kanunu’na göre vazgeçilen alacaklar ve bu alacaklara ilişkin özellik arz eden hususlar–Aydan Karataş




1-Giriş
Ticari kazancın tespitinde geçerli olan tahakkuk esasının doğal bir sonucu olarak, vadeli mal veya hizmet satışlarında, bedeli tahsil edilmiş olmasa bile gelir doğabilmektedir. Haliyle de mükellefler, tahsil edememiş olmalarına rağmen bir mal ya da hizmet satışından kaynaklı olarak vergi ödenmesi durumuyla karşı karşıya kalabilmektedirler. Bu gibi durumlarda, gerçek vergi matrahına ulaşılmasına yönelik olarak, Kanun koyucu Vergi Usul Kanunu’nun 322- 324’üncü maddelerinde çeşitli hükümlere yer vermiştir.
Bu yazımızda, esas itibarıyla Vergi Usul Kanunu’nun (VUK) 324’üncü maddesinde düzenlenen “vazgeçilen alacak” müessesesi açıklanacak olmakla birlikte, konunun daha net anlaşılabilmesi için “vazgeçilen alacak”a paralel bir düzenleme olduğunu düşündüğümüz “değersiz alacak” müessesesine de değinilecektir.
Bu konu ile ilgili düzenlemeler, VUK’un “Alacaklarda ve Sermayede Amortisman” başlığı altında yapılmış olup, alacaklarda amortisman uygulaması; değersiz alacaklar, şüpheli alacaklar ve vazgeçilen alacaklar olarak üçlü bir ayrıma tabi tutulmuştur. Değersiz alacaklarda, bir alacağın ticari ilişkide alacaklı yönünden hangi hallerde değersiz hale geldiği ve zarar olarak dikkate alınabilmesi için gereken şartların üzerinde durulurken; vazgeçilen alacaklarda ise borçlu yönünden uygulanması gereken işlemler üzerinde durulmakta ve bu alacağın borçlu tarafından ne zaman ve nasıl itfa edileceği düzenlenmektedir. Şüpheli alacaklar kısmında ise henüz tahsil olanağı ortadan kalkmamış alacaklar düzenlenmiştir.

II.Değersiz alacaklar
VUK’un “Değersiz Alacaklar” başlıklı 322’nci maddesi aşağıdaki gibidir:
“Kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmayan alacaklar değersiz alacaktır.
Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler vemukayyet kıymetleri zarara geçirilerek yok edilirler.
İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler.”
Mezkur maddenin yorumlanmasından anlaşılacağı üzere, bir alacağın değersiz alacak olarak addedilebilmesi için aşağıdaki şartlara dikkat edilmesi gerekmektedir:
Tahsil edilemeyen alacağın daha önceden hasılat olarak dikkate alınmış olması:
Ticari ve zirai kazançlarda tahakkuk esası geçerli olduğundan tahsil edilemeyen alacağın daha önceden hasılat olarak dikkate alınmış olması gerektiği yönünde görüşler bulunmaktadır. Nitekim Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından verilen çeşitli özelgelerde bu yönde görüşler verildiği görülmektedir.
Örneğin 07.04.2014 tarihli ve 84098128-125[6-2012/928]-175 sayılı özelgede, “kredili olarak satılan mal veya hizmetin bedeli hasılat kaydedilmek suretiyle alacaklı tarafından vergi matrahına dahil edilirken, bu alacağın, çeşitli nedenlerle tahsilinin imkansız hale gelmesi durumunda Vergi Usul Kanunu’nda sayılan şartlarla değersiz alacak olarak kaydedilmesi mümkün bulunmakta ” şeklinde görüş beyan edilmiştir.

Aynı şekilde şüpheli alacaklarla ilgili olarak Bursa Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilmiş olan 01.04.2011 tarihli ve B.07:1.GİB.4.16.17.02-VUK-10-78-27 sayılı özelgede de “… bir alacağın ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olması için işletme kayıtlarına hasılat olarak girmesi … gerekir.” ifadelerine yer verilmiştir.
Ancak diğer taraftan Kanun hükmünde böyle bir şarta yer verilmediği, bu nedenle hasılat yazılması şartının aranamayacağı yönünde de görüşler bulunmaktadır. Ancak bu tartışmalar daha çok şüpheli alacak konusunda yoğunlaşmıştır. Nitekim aşağıda yer verilen Danıştay kararları da şüpheli alacaklar ile ilgili olmakla birlikte bu yaklaşımın değersiz alacaklara da uygulanabileceği kanaatindeyiz.
Örnek kararlardan ilki Danıştay 4. Dairesinin 15.06.2010 tarihli, Esas No: 2009/2277 ve Karar No: 2010-3654 sayılı kararıdır. Söz konusu kararda “…. ticari faaliyetin bir unsuru olan ve icra yoluyla takip edilen alacaklara ilişkin olarak Kanunda öngörülen şüpheli alacak karşılığı ayırma koşulları olayda gerçekleşmiş olup, davacının imzaladığı faktoring sözleşmelerinin geri dönülebilir nitelikte olduğu ve söz konusu alacakların hasılat olarak kayıtlara intikal ettirilmediği gerekçesiyle karşılık ayrılamayacağı ileri sürülerek yapılan tarhiyatta ve bu tarhiyata karşı açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararında yasaya uyarlık bulunmamaktadır.” ifadelerine yer verilmektedir.
Aynı Daire, 01.12.2014 tarihli ve Esas No: 2011/9550, Karar No: 2014/7465 sayılı kararında da aynı gerekçelerle İdarenin temyiz talebini reddederek, 3. Vergi Mahkemesinin 16.06.2011 tarihli ve Esas No: 2010/603, Karar No: 2011/2746 sayılı kararını onamıştır.

Alacağın değersiz alacak olarak değerlendirilip zarar yazılabilmesi için iş ile ilgisinin bulunması, kısacası ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olması gerekmektedir. Bunun yanında alacağın gerçek bir faaliyete dayanması gerekir. Bu kapsamda işletmenin gerçek bir faaliyetine dayanmayan, ticari iş ve işletme ile ilgisi bulunmayan, işletmenin kârını etkilemeyen, işletme sahibinin şahsi nitelikteki alacaklarının değersiz hale gelmeleri durumunda bu nitelikteki alacakların gider kaydedilmesi mümkün değildir.

Nitekim bu hususta Danıştay Dördüncü Dairesinin 25/11/1976 gün ve 1976/1927 Esas ve 1976/3085 Karar Sayılı kararı“Şüpheli alacak karşılığı ayrılarak gider yazılması kabul edilmeyen ticari mahiyette olmayan alacaklar için, değersiz alacak olarak gider yazılması da mümkün değildir”şeklindedir.
Yasal düzenleme gereği, tahsil edilemeyen ve tahsil edilme olanağının bulunmadığı konusunda yargı kararı veya ispatlayıcı belge bulunan alacağın, tahsil olanağının ortadan kalktığı tarihte ilgili sonuç hesabına intikal ettirilmesi gerekir. Çünkü VUK’un 322’nci maddesinde“….değersiz alacaklar bu mahiyette girdikleri tarihte….”denilmektedir. 

Değersiz alacak; kaybedilmiş, tahsiline artık imkân kalmamış, değeri sıfıra inmiş bir alacaktır.Nitekimmezkur maddede yer alan“…yok edilirler”ifadesinden anlaşılması gereken bir alacağın değersiz hale gelmesi, bu surette artık o alacağın tahsil imkanının kalmadığı konusunun kesinleşmesidir.
Görüldüğü üzere değersiz alacak; kaybedilmiş, tahsiline artık imkân kalmamış, değeri sıfıra inmiş bir alacak olup, kanuni düzenlemeye göre alacağın tahsil imkanının kalmadığının, kazai bir hükümle veya kanaat verici bir vesika ile tevsik edilmesi icap etmektedir.
Kazai bir hükümden anlaşılması gereken, alacağın tahsili için kanun yollarına başvurulmuş olması, icra takibinin yapılmış bulunması, bu müracaatlar ve takipler sonunda, alacağın ödenmeyeceğine veya paranın talep edilmesinin imkansız olduğuna hâkim tarafından hükmedilmiş olmasıdır.
Kanaat verici vesika teriminden ise ödemeyi imkânsız hale getirmiş hal ve sebepler sonucu ortaya çıkmış belgeler anlaşılmalıdır.Kanaat verici vesikalar kanunda tanımlanmış olmamakla beraber, uygulamada görüş birliği bulunan bazı vesikalar şunlardır: 
  • Alacaktan vazgeçildiğine ilişkin konkordato anlaşması,
  • Mahkeme huzurunda alacaktan vazgeçildiğine ilişkin düzenlenmiş belgeler,
  • İcra memurluğu tarafından düzenlenmiş, borçlunun adresinin saptanamaması nedeniyle icra takibat dosyasının kaldırıldığını ve yasal süresi içerisinde yenileme talebinde de bulunulmadığını gösteren yazı,
  • Borçlunun dolandırıcılıktan mahkum olması ve herhangi bir malvarlığının olmadığını gösteren resmi belgeler,
  • Ticaret mahkemesince borçlu hakkında verilmiş ve ilgili masa tarafından tasfiyeye tabi tutulmuş bulunan iflas kararına ilişkin belgeler,
  • Borçlunun icra takibine ilişkin davayı kazandığına dair belgeler,
  • Gerek doğuşu gerekse vazgeçilmesi bakımından belli ve inandırıcı sebepleri olmak şartıyla alacaktan vazgeçildiğini gösteren anlaşmalar (Alacaklının tek taraflı irade beyanı ile alınmasından vazgeçilen alacakların, değersiz alacak olarak zarar kaydı mümkün değildir),
  • Borçlunun mal varlığını bırakmadan öldüğüne ilişkin resmi belgeler.
Buna ilaveten,GİB tarafından verilen, 02.11.2009 tarihli ve B.07.1.GİB.0.01.29/2978-322-68 sayılı özelgede de benzer vesikalara yer verilmiştir. Söz konusu özelgede ayrıca kanaat verici vesika olarak kabul edilemeyecek olan bazı belgelerle ilgili açıklamalar da yapılmıştır. Buna göre;
  • Şirketin avukatının alacağın takibi için yapılan işlemlerin akamete uğradığı (sonuçsuz kaldığı) yolundaki görüşü,
  • İcra müdürlüğünden alacaklının talebiyle alınan ve o güne dek herhangi bir tahsilat yapılmadığına dair derkenar (yazıyla eklenen ifade),
  • Aciz vesikası,
  • alacağın değersiz hale geldiğinin göstergesi olarak kabul edilmemektedir.
Bu noktada hatırlatmak isteriz ki, alacağın tahsil güçlüğünün objektif ve inandırıcı belgelerle ortaya konması değersiz alacak uygulaması bakımından büyük önem taşımaktadır. Aksi takdirde alacakların tahsilinin mümkün olmadığının takdiri mükellefe bırakılmış olur. Böyle bir boşluk bırakmamak amacıyla Kanun koyucu değersiz hale geldiği ileri sürülen alacağın ciddi olarak takip edildiğine ilişkin çabaların kazai bir hüküm veya kanaat verici bir vesika ile tevsikini öngörmüştür.

III. Vazgeçilen alacaklar
Alacaklısı tarafından değersiz alacak niteliğine sahip olan alacakların borçlusu için vazgeçilen alacak niteliğinde olduğunu değerlendirmekteyiz. Yukarıda da belirtildiği üzere, VUK’un 324’üncü maddesinde, bu durumda borçlu yönünden uygulanması gereken işlemlerdüzenlenmiştir. Söz konusu madde aşağıdaki gibidir:
“Konkordato veya sulh yoluyla alınmasından vazgeçilen alacaklar, borçlunun defterlerinde özel bir karşılık hesabına alınır. Bu hesabın muhteviyatı alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde zararla itfa edilmediği takdirde kâr hesabına naklolunur.”
VUK’da vazgeçilen alacakların ayrı bir madde ile düzenlenmiş olmasının temel amacı, bu tür alacaklarda borçlu yönünden uygulanması istenen işlemin belirlenmesidir.
VUK’un 324’üncü maddesinde “konkordato veya sulh yoluyla alınmasından vazgeçilen alacaklar” olarak tanımlanan alacakların esasen, “kanaat verici vesika” olmaları nedeniyle, VUK’un 322’nci maddesine göre değersiz alacaklar olarak değerlendirilmesi mümkündür. 

Nitekim, Hesap Uzmanları Kurulu Danışma Komisyonu’nun 20.03.1972 tarihli bir kararında aşağıdaki ifade yer almaktadır:
“Alacaklarda amortisman o alacağın tasarruf değerinin kaybolması halinde mümkündür. Bunun dışında bir itfa mekanizması düşünülemez. Kanun koyucu alacakların amortismanında iki şekil kabul etmiştir. Bunlardan biri değersiz alacaklar diğeri ise şüpheli alacaklardır. Kazai bir hükme ve kanaat getirici bir vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmayan bir alacaktan vazgeçme hali 322’nci maddenin içindedir. Kanun koyucu 322’nci maddeye göre vazgeçme yolu ile değersiz olan bir alacağın alacaklısı tarafından zarar yazılmasını kabul ederken karşı tarafı da düşünmüş ve bunun borçlu tarafından kâra alınmasını istemiştir. Bu sebeple 324’üncü madde vazgeçilen alacağın borçlunun defterlerinde ne şekilde gösterileceğini hükme bağlamaktadır. Bu madde diğer bir itfa maddesi olmadığı gibi alacaklı ile de ilgili değildir.”

Buna ilaveten, Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından verilen, 21.06.2012 tarihli ve B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01.1952 sayılı özelgede, “Anılan Kanun’un ‘Vazgeçilen Alacaklar’ başlıklı 324’üncü maddesinde ‘Konkordato veya sulh yoluyla alınmasından vazgeçilen alacaklar, borçlunun defterlerinde özel bir karşılık hesabına alınır. Bu hesabın muhteviyatı alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde zararla itfa edilmediği takdirde kar hesabına naklolunur.’ hükmüne yer verilmiştir. Madde metninden de anlaşılacağı üzere vazgeçilen alacaklar için borçlu tarafından karşılık ayrılması öngörülmüş olup alacaklı için herhangi bir düzenlemeye yer verilmemiştir.

Bu itibarla, hizmet taahhüdü karşılığı olarak navlun avansı ödemesinde bulunduğunuz şirketin, taahhüdünü yerine getirmemesi ve 2011 yılında faaliyeti durdurması nedeniyle tahsil imkânı kalmadığını belirttiğiniz alacağınız için yukarıda açıklaması yapılan madde hükümlerini yerine getirdiğiniz takdirde Vergi Usul Kanunu’nun 322 veya 323’üncü maddelerine göre hareket etmeniz mümkün bulunmaktadır. Anılan Kanun’un 324’üncü maddesinde ise vazgeçilen alacaklar için borçlu tarafından karşılık ayrılması öngörülmüş olup alacaklı için herhangi bir düzenlemeye yer verilmemesi nedeniyle anılan madde hükmünün durumunuza uygulanabilmesi mümkün bulunmamaktadır.”şeklinde görüş beyan edilmiştir.

Madde metninde açıkça ifade edilmemiş olmakla birlikte, vazgeçilen alacak müessesesinin en önemli şartlarından bir tanesinin borçlunun mali zorluk içerisinde olması olduğunu düşünüyoruz. Diğer bir ifade ile borçlunun borcunu ifa edememesinin sebebinin imkansızlık olduğunun kanıtlanmasının, alacağın vazgeçilen alacak niteliğini kazanması için büyük önem arz ettiği kanaatindeyiz. Aksi halde, mali zorluk içerisindeki borçluya kolaylık sağlamak amacıyla ihdas edilmiş bu müessesenin, özellikle ilişkili firmalar arasında, kötüye kullanımına kapı açılmış olmaktadır. Zira bu müessese ile borçluya bir gelir unsurunu öteleme ve/veya zarar ile mahsup etme imkanı sağlanmaktadır.

Vazgeçilen alacak müessesesi ile ilgili iki önemli husus olan tahsil imkansızlığı ve üç yıllık sürenin hangi yıldan başlayacağı durumları ile ilgili Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından verilen, 07.04.2014 tarihli ve 84098128-125[6-2012/928]-175 sayılı özelgede,
“Bu hüküm ve açıklamalardan da anlaşılacağı üzere, kredili olarak satılan mal veya hizmetin bedeli hasılat kaydedilmek suretiyle alacaklı tarafından vergi matrahına dahil edilirken, bu alacağın, çeşitli nedenlerle tahsilinin imkansız hale gelmesi durumunda Vergi Usul Kanunu’nda sayılan şartlarla değersiz alacak olarak kaydedilmesi mümkün bulunmakta, borçlu ise ödemeyeceği tutar için karşılık hesabı açmakta ve üç yıllık sürede zararla mahsup edilemeyen tutar kâr hesabına aktarılmaktadır. Örneğin 2011 yılında karşılık hesabına alınan tutarların 2011-2012-2013 hesap dönemine ait zararlara mahsup edilmesi, zararla itfa edilemeyen özel karşılık tutarlarının ise üçüncü yılın sonunda (2013) kâr hesaplarına intikal ettirilmesi gerekmektedir.
Öte yandan, Vergi Usul Kanunu’nun 324’üncü maddesinin gerekçesinde; alacaklıların, iflas halinde veya mali müzayaka durumunda bulunan ve borçlarını ödeyemeyecek hale gelen mükelleflerden olan alacaklarından konkordato veya sulh yoluyla kısmen veya tamamen vazgeçmeleri halinde, vazgeçilen alacağın borçlu kurum tarafından 3 yıl içinde zararla itfa edilmesi kaydıyla kâr sayılmayacağı belirtilmiştir.
Dolayısıyla, borcun ticari işlemlerden kaynaklanan bir borç niteliği taşıması ve şirketinizin iflas veya mali zorluk nedeniyle borçlarını ödemeyecek duruma gelmiş olması halinde vazgeçilen alacak için karşılık ayrılması mümkün olup şirketiniz tarafından özel karşılık hesabına alınan tutarların 2011-2012-2013 hesap dönemine ait zararlara mahsup edilmesi, zararla itfa edilemeyen özel karşılık tutarlarının ise üçüncü yılın sonunda (2013) kâr hesaplarına intikal ettirilmesi gerekmektedir.”şeklinde görüş beyan edilmiştir.

Özelgeden de görülebileceği üzere Mali İdarenin de konuya yaklaşımı görüşümüze paralellik göstermektedir.
Bahsi geçen 07.04.2014 tarihli ve 84098128-125[6-2012/928]-175 sayılı özelgede, VUK’un 324’ncü maddesinin gerekçesine gidilmiş ve alacaklıların iflas halinde veya mâli müzayaka durumunda bulunan ve borçlarını ödeyemeyecek hale gelen mükelleflerden olan alacaklarından konkordato veya sulh yoluyla kısmen veya tamamen vazgeçmeleri halinde, vazgeçilen alacağın borçlu kurum tarafından 3 yıl içinde zararla itfa edilmesi kaydıyla kâr sayılmayacağı belirtilmiştir.

Madde hükmünde de belirtildiği üzere, sadece konkordato ya da sulh yoluyla tahsilinden vazgeçilen alacaklar VUK’un 324’üncü maddesi kapsamına dahil olabilmektedir. Bu noktada mezkur maddede geçen “sulh” ve “konkordato” kavramlarının neler olduğuna değinmekte fayda bulunmaktadır.
Konkordato, ödeme güçlüğü içinde bulunan borçlunun alacaklılar ile yargı önünde anlaşmak suretiyle borcun anlaşılan kısmının ödenmesinden kurtulduğu bir sistem olup, konkordatoya ilişkin düzenlemeler İcra ve İflas Kanunu’nun 285 ve 309’uncu maddelerinde yapılmış bulunmaktadır. Konkordato anlaşmasının geçerli olabilmesi için alacaklıların üçte ikisine isabet eden kısım tarafından imzalanmış olması gerekmektedir. Kısacası konkordatoda borçlunun zor durumda olma hali ve alacağın tahsilinin imkansız olma hali açıktır.

Sulh kavramı ise 04.02.2011 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu’nda (HMK) tanımlanmış olup bu Kanun öncesinde literatür ve yargı kararları ışığında çeşitli tanımlamalar yapılmaktaydı. Mezkur Kanun’un 313’üncümaddesinde, sulhungörülmekte olan bir davada, tarafların aralarındaki uyuşmazlığı kısmen veya tamamen sona erdirmek amacıyla, mahkeme huzurunda yapmış oldukları bir sözleşme olduğu, ancak tarafların üzerinde serbestçe tasarruf edebilecekleri uyuşmazlıkları konu alan davalarda yapılabileceği, dava konusunun dışında kalan hususların da sulhun kapsamına dâhil edilebileceği ve şarta bağlı olarak da yapılabileceği hüküm altına alınmıştır.
Sulh yolu alacağın normal takip sonunda tahsil edilemeyecek olmasına bağlıdır. HMK’nın 313’üncü maddesinde “tarafların aralarındaki uyuşmazlığı” hükmüyle de alacağın normal takip sonunda tahsil edilememesi durumunda sulh yoluna başvurulması gerektiği anlaşılmaktadır. Dolayısıyla imkânsızlık halinin sulh yolunda aranması ticari hayatın gerçeklerinin doğal bir gereğidir.
Yukarıda yer verilen açıklamalardan da anlaşılacağı üzere, konkordatoda, tahsil imkansızlığı hali açıktır. Bu durumun sulh yolunda da aranması madde mantığının ve maddenin “konkordato veya sulh”müesseseleri biçiminde düzenlenmiş olmasından kaynaklı olan bir zorunluluktur.

IV. Sonuç
Yazımızda öteden beri tartışmalara konu olan “vazgeçilen alacak” müessesesine yer verilmiş olup, konu Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından verilen güncel muktezalar ile tekrar yorumlanmaya çalışılmıştır.
Özetle, VUK’un 324’üncü maddesinde düzenlenen “vazgeçilen alacak” müessesesinin 322’nci maddede düzenlenen “değersiz alacak” müessesesinin borçlu tarafındaki yansıması olduğu, dolayısıyla vazgeçilen alacaktan bahsedilebilmesi ve doğan gelir unsurunun 3 yıl ötelenebilmesi ve/veya zarar ile mahsup edilebilmesi için Maliye Bakanlığı’nın da bu konuda vermiş olduğu görüşler çerçevesinde alacağın tahsilinin imkansız olması, borçlunun mali zorluk sebebiyle borçların ödenemeyecek duruma gelmiş olması ve bu hususun konkordato veya sulh yolları ile tevsik edilebilir olması gerektiği kanaatindeyiz.


DEFTER VE BELGELERİ İBRAZ ETMEDİĞİ GEREKÇESİ İLE KATMA DEĞER VERGİSİ İNDİRİMLERİNİN KABUL EDİLMEMESİ HUKUKA UYGUN DEĞİLDİR.

Danıştay kararı Özeti : Çeşitli ve geniş çapta iş yapan şirket yetkililerince alışveriş yapılan bütün kişilerin isim ve adreslerinin hatırlanarak belge temininin mümkün olmadığı anlaşıldığından, defter ve belgelerinin yandığı mahkeme kararıyla sabit olan yükümlü şirketin katma değer vergisi indirimlerinin kabul edilmemesinin hukuka uygun olmadığı Hk
Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu
Esas No: 1996/99
İlgili Kanun/Madde Karar No: 1997/337 3065 29,34

Karar Tarihi: 20.06.1997
Her türlü bakliyat işleme, paketleme, tasnif ve alım satım işeleri yapan yükümlü şirkertin....'daki işyerinde 22.02.1987 tarihinde çıkan yangında 1985 ve 1986 yıllarına ilişkin tüm defter ve belgelerinin yanması nedeniyle inceleme elemanına ibraz edilmemesi üzerine 1986 yılında yaptığı katma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyerek adına Eylül 1986 dönemi için re'sen katma değer vergisi ve dahili tevkifat salınmıştır.
Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen.... 1. Vergi Mahkemesi tarhiyatı kaldırılmıştır.Vergi dairesi müdürlüğünün bu karara karşı yaptığı temyiz başvurusunu inceleyen Danıştay 11. Dairesi, 14.08.1995 günlü ve 1995/2031 Sayılı kararıyla; katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için 3065 Sayılı yasa'nın 29 ve 34'üncü maddeleri gereğince indirim konusu yapılacak verginin fatura veya benzeri belgeler ile gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmesi ve bu belgelerin yasal defterlere kaydedilmiş olması gerektiği, defter ve belgelerin yandığı mahkeme kararıyla saptandığına göre ibraz edilemeyecek olan deftere ve belgeler nedeniyle vergi matrahının tamamen veya kısmen maddi delilllere dayanılarak saptanması olanağı ortadan kalktığından, re'sen takdir nedeninin bulunduğu, defter ve belgelerin yanmış olmasının ibraz ve ispat yükümlülüğünü ortadan kaldırabilecek hukuki bir neden olarak düşünülemeyeceği, ticari icaplara göre emtadan kaldırılabilecek hukuki bir neden olarak düşünülemeyeceği, ticari icaplara göre emtiadan kaldırılabilecek hukuki bir neden olarak düşünülemeyeceği, ticari icaplara göre emtiadan kaldırılabilecek hukuki bir neden olarka düşünülemeyeceği, ticari icaplara göre emtia satın aldığı kişi ve kuruluşları tanımak ve bilmek durumundaki bir alıcının, gerekli girişimleri yaparak emtia alımına ilişkin belgelerin varlığını ispat olanağına sahip olduğunun kabulü gerektiği, vergi mahkemesince davanın çözümüne esas teşkil etmek üzere ara kararıyla yükümlünün gerekli girişimleri yaparak ihtilaflı döneme ait belgeler getirilmek suretiyle katma değer vergisi indirimlerinin tespit edilmesi ve yükümlünün ispat edemediği indirimlerin kabul edilmemesi gerekirken tarhiyatın tamamen terkininde yasal isabet görülmediği, peşin bir vergi niteliği taşıyan dahil tevkifatın sonuçta yıllık gelir ve kurumlar vergisi beyannamesi üzerinden hesaplanan gelir ya da kurumlar vergisinden mahsubu gerekli olup, mahsup edilmeyen dahili tevkifatın vergi mükerrerliğine yol açacağının kuşkusuz olduğu, mahsubun yapılacağı beyan dönemi geçmiş olduğundan mahsup olanağı kalmayan dahili tevkifatın terkinin yerinde olduğu gerekçesiyle temyiz istemini kısmen kabul ederek vergi mahkemesi kararının katma değer vergisine ilişkin kısmını bozmuştur.
Bozma kararına uymayan ... 1. Vergi Mahkemesi 06.11.1995 günlü ve 1995/1537 Sayılı kararıyla; 1986 yılı defter ve belgelerinin tamamen yandığının mahkeme kararıyla sabit olduğu, şirketin faaliyetinin her türlü bakliyat işleme, paketleme, tasnif ve alım-satım işi olduğu, bu iş nedeniyle yüzlerce kişiden mal alınmış olmasının mümkün olduğu, bu kadar çeşitli ve geniş çapta iş yapan yetkililerince alışveriş yapılan bütün kişilerin isim ve adreslerinin hatırlanarak belge temininin mümkün olmadığı uyuşmazlık döneminin 1986 yılı, 213 Sayılı Yasa'nın 253'üncü maddesi uyarınca defter ve belgeleri muhafaza ve ibraz süresinin ise beş yıl olduğu, defter ve belgelerin muhafaza süreleri geçmiş olması nedeniyle şirketin alışverişte bulunduğu kişilerden belgeleri temininin mümkün olmadığı, şirketin defter ve belgelerinin yandığının mahkeme kararıyla sabil olduğu, kasten yangın çıkarıldığı idarece kanıtlanamadığına göre mücbir sebeple defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilemediğinin kabulü gerektiği gerekçesiyle ilk kararında direnmiştir.
Direnme kararı vergi dairesi müdürlüğü tarafından temyiz edilmiştir.
Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi kararın özet bölümünde yazılı ... 1. Vergi Mahkemesi'nin, 06.11.1995 günlü ve 1995/1537 Sayılı ısrar kararı, aynı gerekçe ve nedenle Kurulumuzca da uygun bulunmuş ve temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.
Bu nedenle temyiz isteminin reddine karar verildi.

İşi Bırakan Mükellef İndiremediği KDV’yi Ne Yapmalı?

Bilindiği üzere, işe devam eden mükelleflerin faaliyetlerine ilişkin olarak yüklenip indiremedikleri KDV’yi, indirilmek üzere sonraki dönemlere devretmeleri gerekmektedir. 


Ancak, işi bırakan (faaliyetini terk eden) mükelleflerin indiremedikleri KDV’yi, faaliyetlerini terk etmeleri nedeniyle bir daha indirebilmeleri mümkün olmadığından, indirilmek üzere sonraki dönemlere devretmeleri söz konusu bulunmamaktadır.

Bu ise, faaliyetini terk eden mükelleflerde indirilemeyen KDV sorununa neden olmaktadır. Bu sorun, özellikle yıl sonlarında ortaya çıkmaktadır.KDV Kanunu’nda, mükelleflerin faaliyetlerine ilişkin olarak yüklendikleri KDV’lerin  telafisinde;  
• İndirim,
• İade,
• Gider yazma veya maliyete intikal ettirme,
olmak üzere 3 yöntem düzenlenmiştir.

1- İndirim yöntemi, işi bırakan mükelleflerde indirilemeyen KDV sorununu çözememektedir

KDV Kanunu’nun 29-34. maddelerinde düzenlenen indirim yöntemine göre, mükelleflerin bir vergilendirme döneminde yüklendikleri KDV’yi, mal ve hizmet satışları üzerinden hesapladıkları KDV’den indirmeleri, yüklenilen vergilerin, hesaplanan KDV’den büyük olması halinde aradaki fark verginin indirilmek üzere sonraki dönemlere devredilmesi gerekmektedir. Ancak, işi bırakan mükelleflerin indiremedikleri KDV’yi işi bırakmaları nedeniyle indirilmek üzere sonraki dönem devretmeleri kanunen mümkün değildir. Dolayısıyla, indirim yönteminin, işi bırakan mükelleflerin indirilemeyen KDV sorununu çözmesi mümkün bulunmamaktadır.

2- İşi bırakan mükelleflere indiremedikleri KDV iade edilebilir mi?

İşi bırakan mükelleflerin yüklenip indiremedikleri KDV’nin, işi bırakma fiilinin KDV Kanunu’nda düzenlenen iade hakkı doğuran işlemler arasında sayılmaması nedeniyle iade edilmesi de mümkün bulunmamaktadır.

3- İşi bırakan mükellefler indiremedikleri KDV’leri doğrudan gider olarak dikkate alabilirler mi?

KDV Kanunu’nda, işi bırakan mükelleflerin indirim konusu yapamadıkları KDV’lerle ilgili olarak yapılacak işlem konusunda özel bir düzenleme bulunmamakla beraber, Kanunun 58. maddesinde, mükelleflerce indirilebilecek KDV’nin gider yazılamayacağı hükme bağlanmıştır. Buna göre, işi bırakan mükelleflerce yüklenilip indirilemeyen KDV, işi bırakma nedeniyle “İndirilemeyecek KDV” haline dönüşmekte olup, KDV Kanunu’nun 58. maddesinden hareketle GVK ve KVK yönünden gider olarak dikkate alınması gerekir.
Yüklenilip indirilemeyen ve işi bırakma nedeniyle de bir daha indirilmesi mümkün olmayan KDV’nin, gider yazma yoluyla telafisine olanak sağlanmaması, işi bırakan mükellefleri nihai tüketici konumuna getirir ki, bu da KDV’nin genel teorisine aykırıdır.
  
Nitekim, bu konuda Maliye Bakanlığı da aynı görüşte olup, verdiği bazı özelgelerin özetleri aşağıdadır:
• “31.08.2010 tarihinde işi bırakmanız nedeniyle yüklendiğiniz ve indirim yoluyla gideremediğiniz KDV’yi 2010 yılı gelir vergisi matrahının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate almanız mümkün bulunmaktadır.” (GİB. Balıkesir VDB’nin, 26.10.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.10.15.01-KDV-2010/107-1308/-107 sayılı Özelgesi)

• “Mükellefiyetin terkin edildiği tarih itibariyle indirim yoluyla giderilemeyen KDV ilgili dönem gelir ya da kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabilecektir.Diğer taraftan, devreden vergilerin gider yazılabilmesi ile ilgili bu uygulama sadece faaliyeti bırakan mükellefler için geçerlidir. Faaliyetin devamı süresince devreden vergilerin gider veya maliyet olarak değerlendirilmesinin mümkün olamayacağı tabiidir.” (MB. İstanbul VDB’nin, 27.08.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.58-1443 sayılı Özelgesi)
• “İşi bırakan mükellefler, devreden vergilerini indirim yoluyla telafi etme imkânı ortadan kalktığı için işin bırakıldığı dönem itibariyle indirim yoluyla telafi edemedikleri bu vergileri gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alabileceklerdir.
Buna göre;
– İşin bırakılması veya şirketin tasfiyesi dolayısıyla, işletmede bulunan vergiye tabi malların işin bırakılması veya şirketin tasfiyesinden önce satış vb. yollarla tasfiye edilmesi halinde teslim bedeli üzerinden, tasfiye edilmemiş ise bu malların işletmeden çekilen değer olarak KDV Kanunu’nun 3/a maddesi gereğince emsal bedel üzerinden KDV hesaplanarak ilgili dönem beyannamesinde beyan edilmesi gerekmektedir.
– İndirim konusu yapılamayan KDV ise sonraki döneme devreden KDV olarak kalacaktır. Sonraki döneme devreden KDV’nin, iade hakkı doğuran bir işlem bulunmaması kaydıyla, iadesinin talep edilmesi mümkün bulunmamaktadır. Ancak, mükellefiyetin terkin edildiği tarih itibariyle indirim yoluyla giderilemeyen KDV ilgili dönem gelir ya da kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabilecektir.

• Diğer taraftan, devreden vergilerin gider yazılabilmesi ile ilgili bu uygulama sadece faaliyeti bırakan mükellefler için geçerlidir. Faaliyetin devamı süresince devreden vergilerin gider veya maliyet olarak değerlendirilmesinin mümkün olamayacağı tabiidir.” (MB. İstanbul VDB’nin, 25.10.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.17.01- KDV.29-1875 sayılı Özelgesi)

• “Terk ettiğiniz faaliyetinize ilişkin olarak katma değer vergisi beyannamenizde yer alan sonraki döneme devreden KDV’nin tamamının, iade hakkı doğuran işlemleriniz bulunmaması halinde KDV Kanununun 58. maddesi uyarınca kurumlar vergisi matrahınızın tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabilmesi mümkün bulunmaktadır.” (GİB. Ankara VDB’nin, 15.11.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.20.15.01-40-MUK-2010-164-402 sayılı Özelgesi)

• “Tasfiyeye giren şirketinizin mevcutlarını işi terkten önce satış vb. yollarla tasfiye ettiği takdirde teslim bedeli üzerinden, mevcutlar tasfiye edilmemişse işletmeden çekiş göstererek emsal bedeli üzerinden KDV hesaplayıp beyan etmesi gerekmektedir. Hesaplanan bu vergilere rağmen indirilemeyen bir tutarın kalması halinde, söz konusu tutarın iadesi söz konusu olmayacaktır.

Dolayısıyla, tasfiyeye giren şirketinizin tasfiye sonucunda devreden KDV’sinin bulunması halinde indirim imkanı kalmayan bu tutarın, kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır.”(MB. Sivas Defterdarlığı’nın, 17.8.2011 tarih ve B.07.4.DEF.0.58.10.00-2010-2-12-5 sayılı Özelgesi)
Yılmaz SEZER YMM-DÜNYA


Gayrifaal Şirketlerin ve Şahıs İşletmelerinin Emekli Ortakları ile Sahiplerinin Sgdp Sigortalılığı (Hüseyin KARABAYIR)

  Ticari veya serbest meslek kazancı nedeniyle gerçek veya basit usulde gelir vergisi mükellefi olan, anonim şirket ortağı olup aynı zamanda yönetim kurulu üyesi olan, sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlerin komandite ortağı olan, diğer şirket ve donatma iştiraklerinde ise tüm ortaklar aynı zamanda emekli iseler emekli maaşlarından sosyal güvenlik destek primi (sgdp olarak ifade edilecektir) kesilir.
Sgdp kesintileri ile ilgili yasal düzenlemeler emekli olunan kuruma ve çalışmanın hukuki niteliğine göre tedrici olarak yürürlüğe girmiştir. Mülga 1479 sayılı yasaya göre yaşlılık aylığı alırken, ticari veya serbest meslek kazancı nedeniyle gerçek veya basit usulde gelir vergisi mükellefi olanlar 08.09.1999 tarihinden itibaren bu kapsama girmişlerdir. İkinci kesim diğer kurumlardan yaşlılık veya malullük aylığı alanlar. 506 (Ssk) veya 5434 (Emekli Sandığı) kanunlarına göre yaşlılık veya malullük aylığı alırken ticari veya serbest meslek kazancı nedeniyle gerçek veya basit usülde gelir vergisi mükellefi olanlar sgdp kesintisi kapsamına 02.08.2003 tarihi itibariyle alınmışlardır.  Yine 1479/506/5434 sayılı yasalar kapsamında yaşlılık aylığı alan şirket ortakları ise 28.01.2004 tarihinden itibaren sgdp kesintisi kapsamına alınmıştır. Belirtmek gerekir ki; 01.10.2008 öncesi 1479 sayılı yasaya göre malülen emekli olanlar yukarıda belirtilen koşullarda vergi mükellefi olmaları veya şirket ortağı olmaları halinde kendilerinden sgdp alınmayacaktır.
1479 sayılı yasaya göre (Bağkur) bağlanan yaşlılık aylıklarından % 10 oranında, diğer kurumlardan yaşlılık veya malullük aylığı bağlananlardan (Ssk, Emekli Sandığı) mülga 1479 sayılı yasanın 50. Maddesine göre göre belirlenen 12. Gelir basamağının % 10’u oranında sgdp alınmaktaydı.
Bu oranlar 01.10.2008 tarihine kadar bu şekilde devam etmiştir. Sosyal güvenlikte köklü değişikliklerin yapıldığı 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu ile sgdp uygulaması tek düze hale getirilmiştir. Kişi nereden emekli olursa olsun sgdp li olmayı gerecektirecek (ticari veya serbest meslek kazancı nedeniyle gelir vergisi mükellefi/şirket ortaklığı-a.ş lerde ayrıca yönetim kurulu üyeliği) şekilde çalışması olursa kesintiler yaşlılık veya malullük aylığından yapılacaktır. 5510 sayılı yasanın 30. Maddesine göre kesinti 01.10.2008-31.12.2008 arası % 10, takip eden yıllarda birer puan artırılmak kaydıyla en son % 15 oranında sabitlenmiştir. 01.01.2013 tarihinden 22.04.2015 tarihine kadar oran % 15 olarak uygulanmıştır. 23.04.2015 günü yürürlüğe giren 6645 sayılı yasanın 45. Maddesi ile sgdp % 10 oranında sabitlenmiştir (5510 Md.30/3). Aylıklardan yapılacak kesinti hiçbir şekilde ilgili yılın ocak ayında en yüksek 4-b (bağkur) yaşlılık aylığı üzerinden hesaplanacak sgdp den fazla olamayacaktır.
Sosyal güvenlik destek primi kapsamında yapılan değişiklikleri özetlemeye çalıştık. Şimdi ise ticari veya serbest meslek kazancı nedeniyle gerçek veya basit usulde gelir vergisi mükellefi olan veya şirket ortaklığı nedeniyle (a.ş lerde ayrıca yönetim kurulu üyeliği) sgdp kapsamında olan emeklinin, bu işletmelerin gayrifaal olmaları durumunda sgdp ödeme yükümlüsü olup olmadıklarına değinilecektir.
Sosyal güvenlik destek primi özü itibariyle ekonomik faaliyette bulunan emekliden Sosyal Güvenlik Kurumu’nda aktüeryal dengenin sağlanması, genç girişimciler ile rekabet edilmesi (katılmadığımızı belirtelim) vb. nedenlerle alınmaktadır. Oysaki gayri faal işletme zaten ekonomik faaliyette bulunmamakta, üretim faktörleri aktif olarak işlememekte ve bundan dolayı Sosyal Güvenlik Kurumu’nun sgdp kesintisi yapabilme koşulu da oluşmamaktadır. Çünkü, sgdp kesintisi ekonomik faaliyette bulunanlardan alınması için mevzuatımıza girmiştir.  Bu durumdaki emekliden sgdp kesilmemesi uygulamanın getiriliş amacına da uygun olacaktır.Gayri faal işyeri olan kişi emekli aylığından kesilen sgdp nedeniyle Kamu Denetçiliği Kurumuna başvuruda bulunmuştur. Kamu Denetçiliği Kurumu; ‘gerçek veya basit usulde gelir vergisi mükellefiyeti olduğu halde gayri faal olduğunu belgeleyenlerden sosyal güvenlik destek primi alınmaması gerekir’ şeklindeki tavsiye kararını Sosyal Güvenlik Kurumu’na bildirmiştir.Karar sonrası Sosyal Güvenlik Kurumu 27.01.2015 tarihli genel yazısı ile teşkilatına aşağıdaki şekilde talimatta bulunmuştur.
·                            Ticari kazanç veya serbest meslek kazancı nedeniyle gerçek veya basit usulde gelir vergisi mükellefi olanlar, bağlı bulundukları vergi dairesinden alacakları gayri faal olunduğuna ilişkin belgeyi Kurumumuza ibraz etmeleri halinde, belgede belirtilen tarihten itibaren sosyal güvenlik destek primi tescili sonlandırılacaktır.
·                            Şirket ortaklarının, ticaret sicil memurluğundan şirketin faaliyetine ilişkin belgeyi aldıktan sonra bağlı oldukları vergi dairesine müracaat ederek şirketin gayri faal olduğunu belgelemeleri gerekmektedir. Ticaret sicil memurluğundan temin edilecek belgeye istinaden bağlı oldukları vergi dairesinden alacakları gayri faal olunduğuna ilişkin belgeyi Kurumumuza ibraz etmeleri halinde, belgede belirtilen tarihten itibaren şirket ortaklarının sosyal güvenlik destek primi tescili sonlandırılacaktır.
·                            Yukarıda açıklanan şekilde sosyal güvenlik destek primi tescili sonlandırılanlardan yersiz tahsil edilen sosyal güvenlik destek primi iade edilecektir.

Yukarıda da belirtildiği gibi gayri faal işletme sahipleri veya ortaklarının emekli aylıklarından sgdp kesintisi yapılmayacaktır. Yersiz olarak tahsil edilmiş sgdp kesintisi var ise tahsil tarihinden itibaren 10 yıl içinde iadesi mümkündür. (5510 md 89/3)

25 Haziran 2015 Perşembe

İHTİRAZİ KAYITLA BEYAN (KENDİ BEYANNAMESİNİN DAVA KONUSU YAPILMASI )[i]

Erdoğdu ÖZ-Yeminli Mali Müşavir
 I- GİRİŞ
Türk vergi sisteminde genel vergileme şekli beyana dayalı vergilemedir. Bu vergileme şeklinde vergi mükellefleri veya vergi sorumluları vergi kanunlarında belirtilen matrah ve oranlara göre vergilerini hesaplayıp bir beyanname ile vergi dairesine bildirmektedirler. Vergi dairesi de beyanname ile bildirilen vergilerin doğruluğunu denetlemektedir.  
Vergi kanunlarının karmaşıklığı, vergi idaresi ile yargının farklı yorumları, vergi idaresinin kanunlara uygun olmayan tebliğleri ve özelgeleri (mükteza) karşısında mükellef veya sorumlunun beyanname düzenlemesi ve doğru beyanname vermesi kolay olmayabilmektedir.   Bu gibi durumlarda, mükellef riskten kurtulmak için idare lehine düşünüp beyanname vermesi durumunda belki de fazla bir vergi ödemek durumunda kalacaktır. Kendine göre doğru bildiği şekilde beyanname vermesi durumunda ise vergi cezası ile karşı karşıya kalabilecektir.
Bu ikilem nedeniyle bizce yapılması gereken en doğru şey, aşağıda usul ve esaslarını inceleyeceğimiz ihtirazi kayıtla beyan yani verdiği beyannameye itiraz etmektir.
II- İHTİRAZİ KAYITLA BEYAN NEDİR 
Vergi Usul Kanununun 378 inci maddesinin ikinci fıkrasına göre mükellefler beyan ettikleri matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamazlar. Vergi Usul Kanunu hükmü bu olmasına rağmen, Danıştay muhtelif kararlarıyla öteden beri mükelleflerin beyanlarına karşı dava açabilecekleri esasını getirmiştir.
Bu esasa, “ ihtirazi kayıtla beyan “[ii] usulü denilmektedir. Danıştay, bu usulü kabul etmekle mükelleflerin dava açma hakkı kısıtlamasını önlemiş olmaktadır.Vergi Usul Kanununda, Danıştay’ın bu içtihadına rağmen mükelleflerin beyan ettikleri matrahlara itiraz edemeyecekleri hükmü devam etmektedir. Ancak, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 27 nci maddesinin 3 üncü bendinde yer alan “ ………ihtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine yapılan işlemlerinden dolayı açılan davalar, tahsilat işlemlerini durdurmaz. Bunlar hakkında yürütmenin durdurulması istenebilir. “ hükmüyle ihtirazi kayıtla beyanname verilmesi ve buna karşı dava açılması esası yasal zemine oturtulmuştur.
Maliye Bakanlığı, vergi dairesinin işlemlerini yönlendirdiği “ Vergi Daireleri İşlem Yönergesi “ nin Vergilendirme Bölümü ile ilgili 58 inci maddesinde “ İhtirazi Kayıtla Verilen Beyannameler Üzerine Yapılacak İşlemler “ başlığı altında mükelleflere kanuni gerekçe gösterilerek beyan edilen matrah veya matrah kısmı üzerinden tarh edilen vergiye dava hakkının saklı tutulması yolunda beyannameye yazılı nota ihtirazi kayıt adı verildiğini belirterek bu beyannamelere yapılan itirazı, Vergi Usul Kanununda olmamasına rağmen kabul ettiği ve uygulamayı bu yönde yönlendirdiği anlaşılmaktadır.
III-İHTİRAZİ KAYITLA BEYANIN USUL VE ESASLARI
a-İhtirazi Kayıtla Verilebilecek Beyannameler  Vergi kanunlarında yer alan ve matrahın beyan edenlerce belirlendiği tüm beyannameler ihtirazi kayıtla verilebilir. Bu beyannamelere örnek, Gelir Vergisi Kanununa göre verilen Yıllık, Muhtasar ve Münferit Beyanname, Kurumlar Vergisi Kanununa göre verilen Kurumlar Vergisi Beyannamesi, Özel Beyanname, Kurumlar Vergisi Tevkifat Beyannamesi, Tasfiye, Birleşme ve Devir Beyannamesi, Katma Değer Vergisi Kanununa göre verilen beyannameler, Belediye Vergileri, Veraset ve İntikal Vergisi Beyannamesi,ÖTV Beyannameleri, BSMV Beyannamesi,Damga Vergisi Beyannamesi vb. dir.
Matrah olmayan ve vergi bulunmayan hallerde de ihtirazi kayıtla beyan verilebileceği konusunda aşağıda özetini verdiğimiz Danıştay[iii] Kararı bulunmaktadır.
İhtirazi kayıt, beyannamede gösterilen matrah veya matrah kısmı üzerinden tahakkuk eden vergiye yönelik olabileceği gibi ticari bilanço zararı ve indirim ve istisnalar nedeniyle zarar beyan edilen ya da kar beyan edilmekle birlikte geçmiş yıl zararlarının mahsubu veya risturn, yatırım indirimi gibi kazançtan yapılacak indirimler nedeniyle vergilendirilmesi gereken kurum kazancı doğmayan ve izleyen yıla devreden zarar miktarını ya da yararlanılabilecek yatırım indirimi tutarını azaltacak durumlarla da beyannamelerin ihtirazi kayıt konularak verilmesi ve idari davaya konu edilebilmesi mümkündür.
İhtirazi Kayıtla Pişmanlıkla Verilen Beyannameler Vergi Usul Kanununun 371 inci maddesi gereğince, beyana dayanan vergilerde vergi ziyaı nedeniyle kanuna aykırı hareketlerini ilgili makamlara kendiliğinden haber verenlerin düzenleyip verdiği pişmanlık beyannamelerinin ihtirazi kayıtla verilip verilemeyeceği konusu tartışmalı bir konudur. Bu konuda farklı görüşler bulunmaktadır. Bu konunun incelenmesi bir başka makalemizde yapılacaktır.
b-Kimler İhtirazi Kayıtla Beyanname Verebilir. Ihtirazi kayıtla beyannameyi, beyanname vermek durumunda olan vergi mükellefleri veya sorumluları verebilir.
Vergi sorumlularının ihtirazi kayıtla beyanname verebileceği konusunda Danıştay Kararları bulunmaktadır[iv]. Özetle, “193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94′üncü maddesinde sayılan kişi ve kuruluşlar, istihkak sahiplerine yapılan ödemelerden yasada öngörülen verginin kesilmesi, muhtasar beyanname ile beyan edilip ödenmesinden sorumlu tutulmuşlardır. Kesilen verginin beyan edilmemesi ya da ödenmemesi vergi sorumlusunun takibini gerektireceğinden, usulüne uygun olarak ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine sorumlu adına tahakkuk eden verginin, vergi sorumlusu tarafından idari davaya konu edilebilecektir.” denilmektedir.
c-İhtirazi Kayıtla Beyanname Verilmesinde Usul
Kağıt Ortamında Verilen Beyannameler:İhtirazi kayıtla verilen beyannameler, diğer beyannamelerden farklı değildir. İhtirazi kayıtla verilen beyannamenin vergi dairesince diğer beyannamelerden ayrılabilmesi için beyannamenin üzerine “İHTİRAZİ KAYITLA BEYANDIR“ şeklinde not konulması gerekir. Her ne kadar Maliye Bakanlığı yukarıda sözü edilen Vergi Daireleri İşlem Yönergesinin 58 inci maddesinde “ Mükelleflerce kanuni gerekçe gösterilerek beyan edilen matrah ve matrah kısmı üzerinden tarh edilen vergiye dava hakkının saklı tutulması yolunda beyannameye yazılı nota “İHTİRAZİ KAYIT” adı verilir denilerek beyannamenin üzerine kanuni gerekçenin yazılmasını istemişse de fiziki olarak bu mümkün olmayabilir. Bu nedenle, beyannamenin görünen yerine “ İHTİRAZİ KAYITLA BEYANDIR “şeklinde not konularak gerekçesinin ekli dilekçede olduğu belirtilmesi ve beyannameye bu dilekçenin eklenmesi uygun olur.
Danıştay verdiği kararlarda[v], her ne kadar ihtirazi kayıt notunun beyannamede olmaması ve ihtirazi kayıt dilekçesinin beyanname ile birlikte verilmemesine rağmen, beyanname verme süresi içinde verilmiş olmasının ihtirazi kayıtla beyanname verilmiş olmasına engel olmayacağını belirtmişse de, dilekçenin beyanname ile birlikte verilmesi başka bir ihtilaf olmasını önler.
Elektronik Ortamda (e-beyan) Verilen Beyannameler Elektronik ortamda verilen beyannamelerin ihtirazi kayıtla verilmesi durumunda ise, ihtirazi kayıtla ilgili kutucuğun işaretlenmesi gerekmektedir[vi][vii]. Ayrıca, beyannamenin ihtirazi kayıtla verilmesinin gerekçelerini gösteren bir ihtirazi kayıt dilekçesinin de beyanname verme süresi içinde vergi dairesine verilmesi gerekir. Beyannamenin düzenlendiği tarihte ilgili vergi dairesine  verilmesi olası ihtilafları önler.
d-İhtirazi Kayıtla Beyan Üzerine Vergi Dairesince Yapılacak İşlemler Vergi dairesinin de aynı işlem yönergesinin 47 inci maddesine göre, beyannamenin makbuzu niteliğinde olan, beyannamenin verildiğini kanıtlayan ve tarh ve tahakkuk ettirilen vergiyi gösteren tahakkuk fişinin not kısmına ihtirazi kayıtla verildiği yazılır ve dava açma mercii gösterilir.
Vergi dairesi, ihtirazi kayıtla aldığı beyannamede yer alan gerekçeyi uygun görürse düzeltme fişi ile fazla beyan edilen vergiyi düzeltir. Bu nedenle, fazla vergi tahsil edilmişse fazla tahsil edilen vergiyi iade eder.
Ancak, vergi dairelerinin iş yükünün fazla olması, düzeltme makamının sorumluluk yüklenmek istememesi ve tereddüt konusunun yargıda çözümlenmesini istemesi nedeniyle çok haklı nedenler olsa da düzeltme yapılması sıkça rastlanan bir olay değildir.
e- Dava Açılması İhtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine dava, vergi mahkemesinde açılmalıdır. Açılacak davada, dava dilekçesi şekli diğer dava dilekçelerinden farklı değildir. Dava açma süresi ise tahakkuk fişinin tebliğ tarihini izleyen günden itibaren 30 gündür[viii].
Bu süreden sonra, dava açılması veya hiç açılmaması ihtirazi kayıtla beyanname verilmesini geçersiz kılar. Bu beyannameler, normal verilen beyanname mahiyetinde olur.
f-Dava Açılmasının Tahsilata Etkisi İdari Yargılama Usulü Kanununun 27/3 üncü maddesine göre , ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine tahakkuk ettirilen vergilerin tahsilatı durmaz. Sözü edilen vergilerin ödenmesi gerekir. Bu vergiler ödenmemişse, ödenmeyen kısmına vergi dairesi gecikme zammı uygular. Ancak, ihtirazi kayıtla verilen beyanname için açılan davada yürütmenin durdurulması talep edilirse ve mahkeme yürütmenin durdurulmasını uygun görürse tahakkuk eden vergiler ödenmez.
g- Davanın Sonuçları Dava , mükellef lehine sonuçlanırsa, fazla olarak tahakkuk eden vergi terkin edilir. Terkin edilen vergi için tahsilat yapılmışsa tahsil edilen vergi iade edilir.Dava, vergi dairesi lehine sonuçlanmışsa, tahakkuk eden vergi tahsil edildiğinden veya edileceğinden her hangi bir işlem yapılmaz.Vergi mahkemesinin kararının taraflarca temyiz edilmesi, İdari Yargılama Usulü Kanunu gereğince mümkündür.
IV- SONUÇ Vergi Usul Kanununda yer almamakla birlikte, Danıştay İçtihatlarıyla vergi hukukuna giren ve İdari Yargılama Usulü Kanununda da yer alan, vergi idaresinin işlem yönergesinde tanımı ve uygulama şekli belirlenen ihtirazi kayıtla beyan esası, çok önemli bir eksikliği gidermektedir.
İhtirazi kayıtla beyanname verilmesinin çok yaygın olarak kullanılmamasının bir nedeni olarak Vergi Usul Kanununda yer almaması gösterilebilir. Vergi Usul Kanununda yer aldığı takdirde daha çok kişi tarafından bilinecek, uygulanacak ve vergi hukukunun daha sağlıklı oluşmasına yardımcı olacaktır.Vergi Usul Kanunu yenileme çalışmalarında ihtirazi kayıt esasının kanuna konulması uygun olacaktır.

[i] Bu makalemizde, Vergi Dünyası Dergisinin Mayıs 1999 gün ve 213 Sayısında Yayımlanan ”Mükelleflerin Kendi Beyannamelerini Dava Konusu Yapması-İhtirazi Kayıtlı Beyan” isimli makalemizden büyük ölçüde yararlanılmıştır.
[ii] İhtiraz : Sakınma, çekinme. Kaydi ihtirazi : Bazı hakları kullanabilme şartı, ilerisi için düşünülen şart ve sınırlama. Hayat Büyük Türk Sözlüğü s.567 .
[iii] Dn.3.D.’nin 08.04.2004 gün ve E.2002/1071, K.2004/909 sayılı Kararı
[iv] 20 Aralık 2011 gün ve 28148 sayıl Resmi Gazete’de yayınlanan Danıştay 3.Dairesinin 8 adet kararı bu yöndedir. Bu kararlardan biri Danıştay 3.D. 17.10.2011  gün ve  Esas No : 2010/7404,Karar No : 2011/5955 sayılıdır.
[v] Dn. 4. D.’nin, 26.01.2005 tarih ve E. 2004/2230, K. 2005/105 sayılı ve  Dn. 3. D.’nin, 16.02.1993 tarih ve E. 1992/2684, K. 1993/2273 sayılı Kararları.
[vi] Gelir İdaresi Başkanlığı Yayını, “Vergi Uyuşmazlıklarının Yargı Aşamasında Çözümlenmesi”,sayfa 14
[vii] İhtirazi Kayıt Beyannamesi tahakkukunun kesilebilmesi için beyannamelere normal onay verilmesi yerine Özel alanı işaretlenip “İHT” kutucuğu düğmesine basılmalıdır.
[viii] Bkz. İdari Yargılama Usulü Kanunu Md.7


24 Haziran 2015 Çarşamba

E-DEFTER AÇILIŞ VE KAPANIŞ TASDİKİ

Sabri Orta/Bağımsız Denetçi

Özet: 2015 yılı e-defterlerinin açılış tasdik tarihi için son gün,Ocak 2015 e-defteri için 30 Nisan 2015 tarihidir.

Elektronik defter tutma sürecinde hesap döneminin ilk ayının beratının alınması açılış onayı, son ayının beratının alınması ise kapanış onayı yerine geçer.

2 seri no.lu Elektronik Defter Genel Tebliği ile;

  • - Tüzel kişiler elektronik defterlerini, ilgili olduğu ayı takip eden üçüncü ayın son gününe kadar (Hesap döneminin son ayına ait defterler kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın son gününe kadar) kendilerine ait mali mühür ile onaylar.

  • - İmzalı veya mühürlü defterler için berat dosyaları oluşturulur ve bu dosyalar Elektronik Defter Uygulaması aracılığı ile Başkanlığın onayına sunulur” denmiştir.
    Dolayısı ile 2015 yılı e-defterlerinin açılış tasdik tarihi için son gün, açılış ve kapanış beratları için tanınan süreler dikkate alındığında (Ocak 2015 defteri için beratın alınması için 3 aylık süre dikkate alındığında) 30 Nisan 2015 tarihidir.

e-defter kullanıcıları için kapanış tasdiki son günü ise,

yukarıdaki açıklamalara paralel olarak (Hesap döneminin son ayına ait defterler kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın son gününe kadar) 30 Nisan 2016 tarihidir.

23 Haziran 2015 Salı

Mali tatil.....

MALİ TATİL İLE İLGİLİ SÜRELER
Son günü Mali Tatile rastlayan sürelerin tatilin son gününü izleyen tarihten itibaren yedi gün uzayacağını yukarıda belirtmiştik. Bu madde kapsamında yer alan süreler ise şöyledir:
·        
** Beyana dayalı tarhiyatta, kanuni süresinde verilmesi gereken beyannamelerin verilme süreleri,
·        
** İkmalen, re ’sen veya idarece yapılan tarhiyatta, vadesi malî tatile rastlayan vergi, resim ve harçlar ile vergi cezaları ve gecikme faizlerinin ödeme süresi,
·        
** Tarh edilen vergilere ve/veya kesilen cezalara karşı uzlaşma talep etme veya cezada indirim hükümlerinden yararlanmak amacıyla yapılacak başvurulara ilişkin süreler,
·        
**Devamlı bilgi verme hükümleri kapsamında verilmesi gereken bilgilerin verilmesine ilişkin süreler.


MALİ TATİL KAPSAMINDA BİLİNMESİ GEREKEN DİĞER KONULAR
·        
** Vergi ile ilgili işlemler nedeniyle dava açma süreleri işlemez, ancak bahsi geçen süre mali tatilin bitimi ile tekrar işlemeye başlar.
·        
** Mahkeme kararı haricinde inceleme amacıyla defter ya da belge ibrazı istenemez yahut mükellefin işyerinde inceleme işlemi yapılamaz.
·        
**Mali tatil süresi içerisinde ceza ihbarnameleri ile mahsup talepleri dışında mükelleften bilgi isteme talebinde bulunulamaz. Yapılacak tebligatlarla ilgili süre mali tatilin bitiminin son gününde itibaren işlemeye başlar.
·        
** Bu kanun gereği izleyen yedi gün içinde biten bu madde kapsamındaki kanuni ve idari süreler, malî tatilin son gününü izleyen tarihten itibaren yedinci günün mesai saati bitiminde sona ermiş sayılır.
·        
** Mali Tatil uygulaması gümrük idareleri, il özel idareleri ve belediyeler tarafından tarh ve/veya tahsil edilen vergi, resim ve harçlar için geçerli değildir.
·        
** Beyana dayanan ve beyanname verme süresi malî tatil nedeniyle uzamış olan vergilerde ödeme süresi (aynı ay içerisinde kalmak kaydıyla), uzayan beyanname verme süresinin son gününden itibaren üçüncü günün mesai saati bitimine kadar uzamış sayılmaktadır.