2 ya da daha fazla tüzel kişinin bir araya gelerek, kararlaştırdıkları belirli bir yatırım projesi için birlikte hareket etmek için oluşturdukları ortak işletme yapısına, joint venture denir
Joint Venture (okunuşu: coynt vençır) sistemini kısaca "ortak girişim" olarak tanımlayabiliriz. 2 ya da daha fazla tüzel kişinin bir araya gelerek, kararlaştırdıkları belirli bir yatırım projesi için birlikte hareket etmek için oluşturdukları ortak işletme yapısına, joint venture denir. Örneğin, 2 firmanın değişik hisse oranlarıyla, kendi ülkelerinde ya da yabancı bir ülkede kurdukları "yeni bir firma" joint venture kapsamına girmektedir.
Yeni bir firma tanımını özellikle tırnak içine aldık çünkü joint venture´ın yapı itibariyle karıştırıldığı bazı yatırım projeleri vardır (iş ortaklığı ya da konsorsiyumlar gibi). Joint venture´ın konsorsiyum ya da iş ortaklığından en önemli farkı, tarafların bir proje için adi ortaklık gibi hareket etmemeleri, yeni bir şirket kurmalarıdır. Konsorsiyumda bir devamlılık söz konusu değildir, proje tamamlandığında taraflar ayrılır.
Joint venture ile başka ülkelerde ortak bulup, o ortak aracılığıyla başka piyasalara girmenin yolları kolaylaşmaktadır. Bu nedenle joint venture sistemini, yabancı bir ülkede yerel bir firmaya ortak olarak katılma, yerel firmanın hisse senetlerinin bir bölümünü satın alma ya da o yerel firmayla yeni bir firma kurma olarak değişik şekillerde de görebiliriz.
Joint venture´ın yabancı ve yerel firmalar yönünden kimi avantajları şunlardır
- Yerli teknolojiye, daha gelişmiş bir yabancı teknolojinin katılımı sağlanmaktadır.
- Yabancı firma için oldukça belirsiz ve yabancı bir piyasa, yerel firmanın katkısı ve ondan gelen bilgilerle öğrenilmekte ve keşfedilmektedir.
- Maliyetlerde azalma, kaynak bulma da kolaylık, teknoloji ve rekabet üstünlüğü sağlamak gibi, hem yerli hem de yabancı firmayı ilgilendiren önemli avantajlar sağlanmaktadır.
- Joint venture sadece yabancı bir firmayla yerli firmanın ortak girişimi olarak ta algılanmamalıdır. Örneğin iki ya da daha fazla yerli firma, yatırım yapmadıkları bir alanda ortak girişim oluşturup, yeni bir firma kurabilirler. Bu firmayla birlikte hem bu yeni alandaki yatırım yükünü ve riskini paylaşırlar hem de güçlerini birleştirdikleri için, piyasadaki diğer rakiplerine göre büyük bir rekabet gücü edinirler.
İş Ortaklıkları
Saldıray Sökmen (SMMM)
Giriş
Günümüzde
yüksek risk taşıyan ve aynı zamanda büyük sermaye ve teknoloji gerektiren
devasa yatırım projeleri gündeme gelmektedir. Yüksek sermaye, gelişmiş
teknoloji ve büyük risk taşıyan bu tür projelerin tek bir yüklenici
tarafından yapılması çoğu zaman mümkün olamamaktadır. İşte bu tür projeler
söz konusu olduğunda, şirketler bilgi ve sermayesini birleştirmek suretiyle
ortak bir ekonomik amaç için bir araya gelmekte ve iş ortaklığı adı altında
bir ortaklık oluşturmaktadırlar.
Uluslararası alanda joint venture olarak tanınan bu tür ortaklık, Türk uygulamasında kimi zaman “ortak girişim” kimi zamanda “iş ortaklığı” olarak karşımıza çıkmaktadır. İş Ortaklıkları, Kurumlar Vergisi Kanununa 3239 sayılı Kanunla eklenmiş ve 01.01.1986 tarihinden itibaren Kurumlar Vergisi mükellefiyetine tabi tutulmuşlardır. 29.07.1998 tarihinden itibaren ise 4369 sayılı Kanunla iş ortaklıklarına adi ortaklık şeklinde kurumlar vergisi mükellefi olmaksızın faaliyetlerini sürdürebilmeleri imkanı verilmiştir. 5520 sayılı yeni Kurumlar Vergisi Kanununda da seçimlik hak korunmuş ve iş ortaklığı koşulları oluşmuş olsa dahi mükellefiyet tesisi ortakların tercihine bırakılmıştır. Talep edilmesi halinde iş ortaklığı olarak mükellefiyet tesis edilecek, bu tercih yapılmaz ise ortaklık adi ortaklık olarak kabul edilecektir.
Uygulamada
İş ortaklığı müessesesi kimi zaman konsorsiyumlarla karıştırılmaktadır. Oysa
iş ortaklığı ile konsorsiyum birbirinden farklı müesseselerdir. Bu iki
müessesenin aralarındaki en belirgin fark, iş ortaklığı durumunda, iş
ortaklığı tarafları iş sahibine karşı müteselsil sorumluyken, konsorsiyumda
her ortak, is sahibine karsı, sözleşmede kendisinin yapacağı iş veya bölümle
sınırlı olarak sorumlu bulunmaktadır.
Yasal
Düzenlemeler
İş
ortaklıklarına ilişkin düzenlemelerin yapıldığı eski ve yeni kurumlar vergisi
kanununun ilgili maddelerine aşağıda yer verilmiştir.
Eski
Düzenleme (5422 Sayılı KVK)
Tanım
ve Kapsamı :
Kurumlar
Vergisi Kanununun 1’nci maddesine (E) bendi olarak "İş
ortaklıkları" eklenmiş ve mükerrer madde 6’da “İş ortaklıkları, Kurumlar
Vergisi Kanunu'nun 1’nci maddesinin A, B, C, ve D bentlerinde yazılı
kurumların; kendi aralarında, şahıs ortaklıkları veya gerçek kişilerle belli
bir işin birlikte yapılmasını müştereken taahhüt etmek ve kazancını paylaşmak
amacıyla kurdukları ortaklıklardır.” denilmiştir.
01.01.1986
tarihinden önce kurulan ve adi şirket şeklinde faaliyette bulunan ortaklıklar
diledikleri takdirde iş ortaklığı olarak faaliyetlerini sürdürebilirler.
Yeni
Düzenleme (5520 Sayılı KVK)
Tanım
ve Kapsamı:
Kurumlar
Vergisi Kanununun 2’nci maddesinin yedinci fıkrasında iş ortaklıkları, aynı
maddenin diğer fıkralarında yazılı kurumların kendi
aralarında veya şahıs ortaklıkları ya da gerçek kişilerle,
belli bir işin yapılmasını ortaklaşa yüklenmek ve kazancını
paylaşmak amacıyla kurdukları ortaklıklardan bu şekilde mükellefiyet
tesis edilmesini talep edenler olarak tanımlanmıştır.
Bu
kurumlar, kazanç paylaşımı amacıyla kurulan ortaklıklar olup, belli bir işin
birlikte yapılmasını ortaklaşa yüklenmektedirler. Şahıs ortaklıkları veya
gerçek kişilerin Kanunun 2’nci maddesinde sayılanlarla veya Kanunun 2’nci
maddesinde sayılanların kendi aralarında oluşturdukları adi ortaklıklar
hakkında, istenilmesi halinde iş ortaklıkları olarak kurumlar vergisi
mükellefiyeti tesis ettirilebilecektir. Bu durumda, mükelleflerce talep
edilmesi halinde tüzel kişiliğinin bulunup bulunmadığına bakılmaksızın iş
ortaklıkları kurumlar vergisi mükellefi olabileceklerdir.
Unsurları
Kurulacak
olan iş ortaklığının kurumlar vergisi mükellefi sayılabilmesi için en az
aşağıdaki unsurları taşıması gerekir.
Yukarıda
belirtilen genel unsurlar dikkate alındığında, her ortağın işin belli bir
bölümünün yapımını yüklendiği konsorsiyumlar, iş ortaklığı dışında
kalmaktadır. Bu tür ortaklıklarda (konsorsiyum) her bir ortağın yapacağı işin
taahhüt sözleşmesinde açıkça belirtilmesi zorunludur. Ancak, yüklenim
sözleşmesinde belirtilmemekle beraber, ortakların kendi aralarında
yapacakları sözleşme ile her bir ortağın yükleneceği işin belirlenmesi ve
işveren idarece de bu sözleşmenin kabulu halinde, bu tür ortaklılar da
“konsorsiyum” olarak kabul edilecektir.
İş
ortaklığı, devamlılık gösteren ve aynı nitelikte olan iş veya işler için
değil, belirli bir sürede bitecek bir iş için kurulacak ve tam
mükellefiyete tabi olacaktır.
Belli
bir iş için kurulan iş ortaklığında işverenin birden fazla olması, iş
ortaklığının da birden fazla olmasını gerektirmez. Ancak bir işverene karşı
birden fazla işin, yukarıda tanımı yapılan iş ortaklığı çerçevesinde
yüklenilmesi halinde, her iş, ayrı bir iş ortaklığının kurulmasını
gerektirecektir.
Örneğin;
bir hidroelektrik santrali inşası işi için tek bir iş ortaklığı kurulabilir.
Aynı iş veren tarafından söz konusu santral ile bağlantılı elektrik iletim
sisteminin kurulması işi için ayrı bir ihale düzenlendiği takdirde bu iş için
ayrı bir iş ortaklığı kurulması gerekmektedir.
İş
ortaklığının kurumlar vergisi yönünden bağlı olduğu vergi dairesi,
ortaklığın kuruluş mukavelesinde gösterilen merkezinin bulunduğu yer vergi
dairesidir. Mukavelede, ortaklık merkezi belirtilmemiş ise iş merkezinin
bulunduğu yer vergi dairesi, bağlı olduğu vergi dairesi olacaktır.
Belli
bir iş için kurulacak olan iş ortaklığında işin bitim tarihi, taahhüt
sözleşmesinde belirlenen esaslara göre tayin olunacaktır. Ancak Gelir Vergisi
Kanunu 44’ncü madde kapsamında İnşaat ve onarma işlerinde geçici ve kesin
kabul usulüne tabi olan hallerde "geçici kabulün yapıldığını gösteren
tutanağın idarece onaylandığı tarih"; diğer hallerde işin fiilen
tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarih bitim tarihi olarak kabul edilir.
Ancak işin bitimi iş ortaklığının da sona erdiğini göstermez. Bu iş dolayısıyla
mükellefiyetle ilgili ödevlerin tamamının da yerine getirilmesi gerekir
(Örneğin tahakkuk eden vergilerin tamamının ödenmesi). Vergisel ödevlerin
tamamının ikmal edilmesinden sonra iş ortaklığı sona ermiş sayılır.
Öte
yandan, iş ortaklıklarının tasfiyesi, Borçlar Kanunundaki adi ortaklıkların
dağılmasına ilişkin hükümlere göre yapılacaktır.
Konsorsiyumun
tanımı ve vergilendirilmesi konusunda ise vergi kanunlarında herhangi bir
düzenleme yer almamaktadır. 4734 sayılı Kamu İhale Kanununun 4. maddesinde, ortak
girişimler “İhaleye katılmak üzere birden fazla gerçek veya tüzel kişinin
aralarında yaptıkları anlaşma ile oluşturulan iş ortaklığı ve konsorsiyumlar”
olarak tanımlanmıştır.
Aynı
Kanunun 14. maddesinde ise “.. İş ortaklığı üyeleri, hak ve sorumluluklarıyla
işin tümünü birlikte yapmak üzere, konsorsiyum üyeleri ise hak ve
sorumluluklarını ayırarak işin kendi uzmanlık alanlarıyla ilgili kısımlarını
yapmak üzere ortaklık yaparlar. İş ortaklığı her türlü ihaleye teklif
verebilir. Ancak idareler, işin farklı uzmanlıklar gerektirmesi durumunda,
ihaleye konsorsiyumların teklif verip veremeyeceğine ihale dokümanında
belirtirler. İhale aşamasında ortak girişimden kendi aralarında bir iş
ortaklığı veya konsorsiyum yaptıklarına dair anlaşma istenir. İş ortaklığı
anlaşmalarında pilot ortak, konsorsiyum anlaşmalarında ise koordinatör ortak
belirtilir. İhalenin iş ortaklığı veya konsorsiyum üzerinde kalması halinde,
sözleşme imzalanmadan önce noter tasdikli iş ortaklığı veya konsorsiyum
sözleşmesinin verilmesi gerekir. İş ortaklığı anlaşma sözleşmesinde, iş
ortağı nı oluşturan gerçek veya tüzel kişilerin, işin hangi kısmını taahhüt
ettikleri ve taahhüdün yerine getirilmesinde koordinatör ortak aracılığıyla
aralarındaki koordinasyonu sağlayacakları belirtilir.” hükmü yer almaktadır.
Bir
inşaat işini gerçekleştirmek üzere konsorsiyum halinde hareket eden
firmaların kendi aralarında yapmış oldukları bu işe ilişkin konsorsiyum
sözleşmesinde,
·
İşin bütünü içinde birbirinden fiziken ayrılabilen belli bölümlerin
konsorsiyum üyelerince paylaşılarak bu bölümlerin gerçekleştirilmesinden
kendilerinin sorumlu olacağı,
·
Sözleşmede taahhüt edilen işler ile fiziken ayrılabilen alt bölümlerin ve
işin gerektirdiği malzeme ve teçhizata ilişkin bedellerin ayrı ayrı tayin ve
tespit edileceği,
·
Ayrıntılı hazırlanan iş programına tarafların uyma zorunluluğunun bulunacağı,
·
Her bir ortağın yüklendiği işin alt aşamalarında üstlenmiş olduğu kısmına ait
gelir ve giderlerin kendi yasal defterlerinde izleneceği,
·
Ortakların üstlendikleri işler için gerekli olan ve kendilerince sağlanması
gereken makine ve teçhizatın kendi mülkiyetinde kalacağı,
·
Her bir ortağın yapmış olduğu iş sonucunda elde edilen kar veya zararın diğer
ortakla ilişkilendirilmeksizin kendisinin geliri olacağı,
·
Kurulan konsorsiyumun bu iş için kurulacağı ve işin bitiminde sona ereceği,
·
İdare ile yapılacak işlemlerde yalnızca bir ortağın (koordinatör olarak)
muhatap olacağı ancak bu ortağın yapmış olduğu tüm işlemlerden doğan
sonuçların hangi iş kısmı ile ilgili ise o işi gerçekleştiren firmaya
yansıtılacağı,
Hususlarının
yer alması ve bunlara aynen uyulması gerekmektedir.
Bu
unsurlar, konsorsiyumu adi ortaklık ve iş ortaklığından ayıran temel
unsurlardır. Konsorsiyumun idare ile yapmış olduğu sözleşmede de konsorsiyum
sözleşmesine paralel hükümler konulabilmektedir.
İşin
bitiminde ortaya çıkan zararların durumu
Borçlar
Kanunu’nun 523’ncü maddesi hükmüne göre, aksine sözlesme yoksa, her ortağın
kârdan ve zarardan hissesi birbirine esittir. Fakat ortaklar, kurulus
sözlesmelerinde kâr veya zararın aralarında ne sekilde paylasılacagını
belirleyebilirler. Bu durumda sözlesmelerindeki kurallar geçerli olacaktır.
Ortaklardan biri sermaye olarak sadece emegini ortaya koymussa, onun zarara
ortak olmayarak, yalnız kâra istiraki kararlastırılabilir.
Adi
ortaklıklar, kurumlar vergisi mükellefi olmamalarına rağmen katma değer
vergisi mükellefi olmaları nedeniyle ayrı defter tutabilmektedirler. Ortaklar
ise dönem sonlarında ortaya çıkan kar veya zararı, ortaklıktaki hisseleri
oranında paylaşarak kendi hesaplarına dahil etmektedirler.
İş
ortaklıkları ise Kurumlar Vergisi Kanununda ayrı bir kurum olarak
değerlendirilmekte ve kurumlar vergisi mükellefi olarak sayılmaktadırlar. İş
ortaklıklarının faaliyetinden doğan kazanç, kurumlar vergisine tabi
tutulmakta ve vergi sonrası kazanç ortakların hisselerine göre ortaklara
dağıtılmaktadır.
İş
ortaklıklarının zararları ortaklarca indirim konusu yapılamayacaktır. Aynı
şekilde ortakların zararları da iş ortaklıklarınca vergi matrahından
indirilemez.
İş
Ortaklıkları ve Konsorsiyumlara yapılan ödemelerde vergileme
Konsorsiyum
olarak hareket eden firmalarca yapımı taahhüt edilen yıllara sari inşaat ve
onarım işlerinde (makine, teçhizat ve taşıt temini dahil);
·
Firmalar arasındaki konsorsiyum anlaşmasında, “konsorsiyum” tanımı için
gerekli olan şartların yer almış olması,
·
İdare ile konsorsiyum arasında yapılan sözleşmede işin tamamının alt aşamada
kısımlara ayrılabilmesi ve her bir kısım için ödenecek bedelin belirlenmesi,
·
Yurt dışından makine teçhizat ve taşıt temini içeren sözleşmelerde, temin
işinin doğrudan yurt dışındaki ana merkez tarafından ve Türkiye ‘deki
işyerinin hiçbir katkısı olmaksızın gerçekleştirlmiş olması,
halinde,
ihale edilen iş için yapılan ödemeler, vergi kesintisi açısından konsorsiyum
üyesi firmaların taahhüt ettikleri işle sınırlı olmak üzere ayrı ayrı
değerlendirilecektir. Bu şekilde ihalesi yapılan inşaat işlerinde, taahhüt
edilen iş, bütünü itibarıyla alt aşamalara ayrılacak ve birden fazla takvim
yılına yaygın inşaat ve onarım işlerine ilişkin kısmı için vergi kesintisi
yapılacaktır.
Sözleşme
kapsamında bulunan makine, techizat ve taşıtların müstakilen temin edilmesi
işinin yurt dışındaki ana merkez tarafından Türkiye’de bir işyeri veya daimi
temsilcisi olmaksızın (veya bunların bulunması halinde herhangi bir
katkıların olmaksızın) gerçekleştirilmesi durumunda, bu malzemelere ait
sözleşmede belirtilen bedellerin, inşaat ve onarım işleri dolayısıyla bu işi
yapana, inşaat işi kapsamında ödenen istihkak mahiyetinde olmadığı kabul
edilerek avans olarak yapılan ödemeler de dahil olmak üzere vergi kesintisine
tabi tutulmayacaktır. Öte yandan, Maliye Bakanlığı’nın Konsorsiyumlar
tarafından anahtar teslim olarak makine teçhizat dahil yapılan işlerde Gelir
Vergisi Kanunu’nun 94/3 maddesi gereğince yapılması gereken stopajın anahtar
teslimi işin tamamı üzerinden yapılması gerektiğine dair çeşitli muktezaları bulunmaktadır.
Ortaklarından
bağımsız olarak mükellefiyet tesis ettiren iş ortaklıkları elde ettikleri
kazançlar üzerinden Kurumlar Vergisi Kanunu madde 32 gereğince % 20 oranında
kurumlar vergisi ödemekle mükelleftirler.
Gelir
Vergisi Kanunu’nun 75.maddesinin ikinci fıkrasının 2’nci bendinde, “İştirak
hisselerinden doğan kazançlar (... iş ortaklarının ortakları ve
komanditerlerin kar payları ile kooperatiflerin dağıttıkları kazançlar
bu zümreye dahildir...)”ın menkul sermaye iradı sayılacağı” hükmü yer
almaktadır. Buna göre, iş ortaklıklarından elde edilen kazançlar tam mükellef
kurumlar tarafından iştirak kazancı olarak değerlendirilecektir.
İş
ortaklıkları Katma Değer Vergisi uygulamasında bağımsız işletme birimleri
olarak ayrı vergi mükellefiyetine sahiptir. Buna göre; iş ortaklıklarınca
defter tutma, belge düzenleme, muhafaza ve ibraz gibi vergi ödevleri ile
beyanname verme ve vergi ödeme gibi mükellefiyetlerin ortaklardan ayrı olarak
yerine getirilmesi, ortaklığın katma değer vergisi ile ilgili hesaplarının,
ortakların varsa şahsi işletmelerindeki işlemlerden ayrı yapılması
gerekmektedir.
Ayrıca,
İş ortaklıkları Gelir Vergisi Kanunu 94’ncü madde kapsamındaki işlemleri
nedeniyle 98’nci madde kapsamında muhtasar beyanname vermek ve bu
işlemlerden doğan vergi borçlarını ödemekle mükelleflerdir.
Sonuç
Günümüzde
büyük yatırımlar nedeniyle geniş bir uygulama alanına sahip olan iş
ortaklıkları, Türk Hukuku’nda “iş ortaklığı” adı altında Kurumlar Vergisi
Kanunu’nda 1985 yılında yapılan değişiklik sonucunda 1/E maddesinde ve
mükerrer 6’ncı maddesi ile 31 ve 59 seri Numaralı Kurumlar Vergisi Genel
Tebliğlerinde düzenlenmiştir. Uygulamaya ilişkin hususlar genel hatlarıyla
5520 sayılı yeni Kurumlar Vergisi Kanunu’nda da korunmuştur. Yabancı
sermayenin ülkemize gelmesinde önemli araç olan iş ortaklıklarına ilişkin
yasal düzenlemeler sadece vergisel açıdan ele alınmıştır. Özellikle daha
güvenli, şeffaf ve cazip yatırım ortamının oluşması açısından iş ortaklığı
müessesesinin tüm unsurlarıyla düzenlenmesinin yararlı olacağı kanaatindeyiz.
|
Hiç yorum yok:
Yorum Gönder