DAMGA VERGİSİNDE KAĞITLARIN MAHİYETLERİNİN TAYİNİ VE VERGİLEME ÖLÇÜLERİ

YALÇIN DEMİRSOY Baş Hesap Uzmanı

1- GİRİŞ

1.7.1964 tarihinde kabul edilen 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun, kağıtların mahiyetlerinin tayini ve vergileme ölçüleri ile ilgili maddeleri bazı özellikler göstermektedir. Uygulamada kağıtlarda sehven veya bilinçli olarak tarafların gerçek maksatlarını göstermeyen ifadelere yer verilerek kağıtların mahiyetleri hakkında kuşkular ortaya çıkarılmaktadır. Ayrıca kağıdın nispî veya maktu vergileme esaslarından hangisine tabi olacağı hususunda tereddütler olmaktadır. Yazımızın takip eden bölümlerinde anılan hususlar analiz edilerek açıklanmış bulunmaktadır.

II- KAĞITLARIN MAHİYETLERİNİN TAYİNİ:

Damga Vergisi Kanunu'nun 1. maddesi, Bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtlar Damga Vergisine tabidir. Bu kanundaki kağıtlar terimi, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeleri ifade eder. .................... şeklinde hükme bağlanmıştır.

Kanuna ekli adı geçen tabloda yer alan vergiye tabi kağıtların ticari, medeni ve resmi ilişkiler nedeniyle düzenlenen bir kısım belgeleri kapsadığı görülmekte olup, bunlar akitlerle ilgili kağıtlar, kararlar ve mazbatalar, ticari işlemlerde kullanılan kağıtlar ve makbuzlar, diğer kağıtlar başlıkları altında hükme bağlanmış bulunmaktadır.

Kanunun kağıtların mahiyetlerinin tespiti başlığı altında düzenlenen 4. maddesi ise,

Bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılır ve buna göre tabloda yazılı vergisi bulunur. Kağıtların mahiyetlerinin tayininde, şekli, kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda üzerlerindeki yazının tazammum ettiği hüküm ve manaya bakılır. Mahiyeti tayin edilmek istenen kağıt üzerinde başka bir kağıda atıf yapılmışsa, atıf yapılan kağıdın hükümlerine nazaran iktisap ettiği mahiyete göre vergi alınır. şeklindedir.

Görüldüğü gibi kağıtların üzerindeki yazının tazammum ettiği hüküm ve manaya bakılacağı hükme bağlanmış bulunmaktadır. Bu noktada tarafların damga vergisi ödememek maksadıyla kağıtlarda yer verdikleri gerçek maksatlarını gizlemeye yönelik deyim isim ve ifadelerin mevcudiyeti halinde nasıl değerlendirme yapılacağı konusu ortaya çıkmaktadır. Borçlar Kanunu'nun irade beyanlarının yorumlanmasına ilişkin hükmü gereğince muvazaalı durumlar oluşturan bu ifadelere bakılmayarak tarafların gerçek ve ortak maksatlarını aramak gerekmektedir. Doktrinde benimsenen "itimat (güven) prensibi"ne görede, beyan mevcut hal ve şartlara göre, iyi niyetli dürüst bir insan vereceği mana ve sözleşmenin bütünü dikkate alınarak yorumlanacaktır.

Vergiye tabi kağıtlardan olan mukavelenameler kanunun (1) sayılı tablosunun 1-1 maddesinde yer almakta olup bunlardan belli parayı ihtiva edenler (Binde 5) nispetinde, belli parayı ihtiva etmeyenler 4.600.-TL maktu damga vergisine tabidirler.

Mukavelenameler sözleşmelerin yazılı şekilleri olup, tarafların irade beyanları tek bir kağıt üzerinde yer alabildiği gibi, mektup teatisi suretiyle veya teklif verip akdi mutazammın kabul mektubu almak suretiyle de ortaya çıkmaktadırlar.

Mektup teatisi yoluyla mukavelename yapılmasında, mukavelename konusu hususlar enaz iki örnek olarak düzenlenen yazılı metinde yer almakta ve bir örneği imzalanmış olarak karşı tarafa gönderilmekte, kabul edildiği takdirde ikinci nüshanın imzalanarak geri gönderilmesi ve ayrıca bir teyit mektubu verilmesi istenmektedir. Bu hususlar gerçekleştiğinde mukavele tekemmül etmiş olmaktadır.

Akdi mutazammın kabul mektubu yoluyla mukavele yapılmasında ise durum, bir tarafın yazılı teklifinin (icap) diğer tarafça, aynen ve şartsız olarak kabul edildiğinin yazılı olarak beyan edilmesi yoluyla, mukavele gerçekleştirilmesidir.

Kanunun 2. maddesinde, vergiye tabi kağıtlar mahiyetinde bulunan veya onların yerini alan mektup ve şerhlerle, bu kağıtların hükümlerinin yenilenmesine, uzatılmasına, değiştirilmesine, devrine veya bozulmasına ilişkin mektup ve şerhlerde damga vergisine tabidir hükmü yer almaktadır. Anlaşılacağı üzere mektup teatisi, akdi mutazammın kabul mektubu yoluyla mukavele yapılması hallerinde sözkonusu kağıtlar hem vergiye tabi mukavelename mahiyetinde bulunacağı hem de onun yerini alacağı için damga vergisine tabi olacaktır. Zira teklifin ikinci suretinin imzalanıp gönderilmesi veya kabul mektubu gönderilmesi hallerinde, karşı tarafın cevabı ile teklifte, karşı tarafın cevabı da vergiye tabi kağıt olan mukavelename mahiyetini kazanmakta ve onun yerini almaktadır. Dolayısıyla anılan kağıtlar kanunun 2. maddesi gereğince damga vergisine tabi bulunmaktadır. Ancak burada ikisi bir arada mukavele meydana getiren kağıtların vergisinin, ortada tek bir işlem sözkonusu olduğu için, tekerrür ettirilmemesi uygun olacaktır. Zira mukavelenamelere konulan imzanın birden fazla olmasının nisbi esasta verginin tekrarını gerektirmediği de açık olup (DVK. md. 7) sözkonusu durumu da bu esasın uygulanması gerekmektedir.

Yazının önceki bölümlerinde de yer aldığı üzere; bir sözleşmenin şekil ve şartlarını tayinde iki tarafların gerek yanlışlıkla, gerekse sözleşmedeki gerçek amaçlarını gizlemek için kullandıkları deyimlere ve isimlere bakılmayarak onların gerçek ve ortak maksatlarını aramak lazımdır. Vergi hukukumuzda da, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği...;... olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olacağı ilkeleri geçerlidir (VUK. Md. 3/B). Değinilen hukuki açıklamalar çerçevesinde, tarafların damga vergisi ödememek amacıyla, gerçek mahiyetleri icap ve kabul olan ve dolayısıyla mukavele mahiyetinde olan ve onun yerini alan kağıtlarla anlaşmayı gerçekleştirmeleri, ancak gerçek niteliği icap mahiyetinde olan kağıdı düzenleyen tarafın, bu kağıtta işlemin gerçek mahiyetine aykırı bir şekilde, icabıyla bağlı olmadığının yer alması durumunda kağıt (icaba davet) olarak görünmektedir.

Durum böyle olunca gerçekte kabul mahiyetinde olan karşı tarafın beyanı da yeni bir icap görünümünü almaktadır. Sözkonusu işleyiş daha ziyade fabrikaların her yıl bayileriyle yeniden yaptıkları bağlantıların gerçekleştirilmesinde ortaya çıkmakta, ancak olay teklif verip-alma şeklinde gösterilmektedir. Zira bayilik genelde süreklilik arzeden bir faaliyet olarak ortaya çıkmakta olup her yıl yeniden gerçek mahiyette icap ve kabul olan sözkonusu kağıtlar ile mukaveleler addolunmakta (yenilenmekte) dır. Ancak borçlar ve vergi hukukunun ilkeleri gereğince, kağıtlarda yer alan tarafların gerçek ve samimi maksatlarını yansıtmayan ifadelere itibar edilmeyecek, kağıtlar bir sözleşme oluşturarak mukavelename mahiyetinde bulunacakları ve onun yerini alacaklarından hareketle damga vergisine tabi tutulacaklardır.

III - VERGİLEME ÖLÇÜLERİ:

Kanunun 10. maddesinde, damga vergisinin nispî veya maktu olarak alınacağı; nispî vergide kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre bu kağıtlarda yazılı olan belli para, maktu ve vergide kağıtların mahiyetlerinin esas olacağı, belli para teriminin kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği, yer almaktadır.

Nispî vergiye tabi olacak kağıtlarda, örneğin bir ücret sözleşmesinde aylık ücret ve sözleşme süresi belli ise bunların çarpımı sonucu çıkan bedel öngörülen nispette damga vergisine tabi olacaktır.

Bir fabrikanın ihtiyacı olan hammaddeyi belli bir, fiyattan ve süre istenilen miktarda temin etme amacına yönelik bir mukavelenamede kağıtta belli parayı bulmaya yarayacak rakamlar mevcut olmadığından bu kağıdın vergisi maktu olarak alınacaktır.

Burada özellik arzeden durum bir mukavelenamede miktarın belli olduğu ancak fiyatın işlem anındaki narh borsa veya fabrika fiyatları olacağı hususunda mukavelenamede hüküm bulunması halidir (örneğin fabrikaların bayilik sözleşmeleri). Kanımızca bu durumda mukavelenamenin düzenlendiği andaki birim fiyatlardan hareketle mukavelenamede yer alan bedel tespit edilerek nispî esasta vergileme yapılmalıdır. Zira kağıdın düzenlendiği tarih itibarıyla belli bir bedeli ihtiva ettiği hususu açıktır. Bu düşüncenin kanunun ruhuna da uygun olduğu tabiidir.

IV-SONUÇ:

Damga Vergisi Kanununun uygulanmasında, kağıtların mahiyetlerinin tayininde üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacak ancak metin tarafların gerçek, ortak ve samimi maksatlarına aykırı olduğunda buna itibar edilmeyecek, olayın gerçek mahiyeti esas alınacaktır. Kağıtlarda yer alan belli bedelin tespitinde (özellikle bayilik sözleşmelerinde) mukavelename gününde yürürlükte olan borsa-narh veya fabrikanın belirlediği fiyatlar belli bedelin tespitinde mukavelenamede yer alan rakam olarak kullanılmalı ve nispî esasta vergileme yapılmalıdır.