İhracatta Fatura

“İhracat işlemlerinin başlangıcında düzenlenen ve gümrük beyannamesiyle (çıkış) birlikte gümrük idaresine ibraz edilen faturanın gümrük mevzuatı uygulaması açısından esas alındığını, vergi mevzuatı açısından düzenlenmediğini, malların fiili ihraç tarihinden itibaren yedi gün içinde yeni fatura düzenlenerek kanuni süresi içerisinde kayıtlara alınması gerektiği”şeklinde idari görüş bildirmiştir (MB. GİB’nin, 11.02.2009 tarih ve B.07.1.GİB.0.02.29/2918-219-113 sayılı Özelgesi).

Bu görüş, öteden beri süregelen uygulamayı değiştirici nitelikte olup, gümrük beyannamesinin açıldığı tarihte düzenlenen faturanın vergi uygulaması bakımından geçersiz olduğundan hareketle, malların fiilen ihraç edildiği tarihte yeni bir fatura (ikinci fatura) düzenlenmesini zorunlu kılmaktadır. Aksine bir uygulama, yani ihracat gerçekleştirildiğinde ikinci bir fatura düzenlenmemesi, ihracatçıları VUK’un 352 ve 353. maddelerine göre usulsüzlük cezaları ile karşı karşıya bırakabilecektir.
Gelir İdaresi’nin bu görüşü VUK’un 231/5. maddesine lafzen uygun olup, malın fiilen ihraç edildiğini gösteren ve VEDOP’tan tespit edilecek olan gümrük beyannamesinin kapanış tarihinden itibaren yedi gün içerisinde yeni bir ihracat faturasının düzenlenmesi ve yasal kayıtların buna göre yapılması gerekmektedir. Ancak, durum bu şekilde olmakla beraber VUK’un fatura düzenlenmesine ilişkin 231/5. maddesinde, faturanın malın tesliminden önce düzenlenemeyeceğine ilişkin bir hüküm de bulunmamaktadır. Nitekim, avans, peşin ödeme vb. durumlarda fatura teslimden önce de düzenlenebilmekte ve bu faturalar geçerli kabul edilerek süresi içerisinde yasal kayıtlara intikal ettirilmektedir.Faturanın önceden düzenlenmesini zorunlu kılan hususlardan birisi de, ihracat işlemleridir. Çünkü, fatura olmadan gümrük beyannamesi açılamamakta, ihracat işlemleri başlatılamamaktadır. Faturanın düzenlenmesini müteakip anılan işlemler yapılmakta, ihracat ve kapanış dahil ihracattan kaynaklanan diğer tüm işlemler bu faturaya dayalı olarak gerçekleştirilmektedir. Hatta, gümrük beyannamesi bu faturaya göre hazırlandığından ve beyannamedeki bilgiler buna göre oluşturulduğundan, KDV iade işlemleri ile teyit ve hesaplama işlemleri de bu faturalar esas alınarak yapılmaktadır. Diğer bir ifade ile ihracat öncesi ve sonrası yasal olarak düzenlenmesi ve yapılması gereken bir çok işlem ve belge bu fatura dikkate alınarak gerçekleştirilmektedir. Dolayısıyla, ihracattan önce düzenlenen bu faturanın vergi mevzuatı bakımından “yok” sayılması mümkün olmayıp, hukuken de yerinde değildir.
Öte yandan, bu şekilde düzenlenen fatura konusu mal henüz ihraç edilmediğinden, satış akdi tamamlanmamakta, dolayısıyla tahakkuk etmiş bir alacaktan söz edilmesi de mümkün bulunmamaktadır. Bu nedenle, anılan fatura tutarının, faturanın düzenlendiği tarih itibariyle avanslar ya da gelecek ay/yıllara ait gelirler hesaplarında izlenmesi mümkün değildir. fatura konusu mallar ve bedelleri ancak stoklarda veya nazım hesaplarda izlenebilir. Söz konusu mallar ihraç edildiğinde de, dönemsellik ilkesinin bir istisnasını oluşturan ihracat işlemlerine ilişkin olarak düzenlenen fatura, fiili ihracatın gerçekleştiği tarihte yasal kayıtlara ve beyanlara alınmaktadır. Fiili ihraç tarihinde ilk faturanın geçersiz sayılarak ikinci bir fatura düzenlenmesinin istenilmesi doğru değildir. Bu husus Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde hükme bağlanan “işlemlerin gerçek mahiyetinin esas olması” ilkesine ve aynı Kanun’un 134. maddesine de uygundur.
Buna göre, gümrük beyannamesi açılması ve ihracat işlemlerinin başlatılabilmesi için fiili ihraç tarihinden önce düzenlenen faturanın vergi mevzuatı bakımından“yok” kabul edilmesi hem kanunen ve hem de hukuken mümkün değildir. Çünkü, ihracat öncesi ve sonrası tüm işlemler KDV iadesi dahil bu fatura esas alınarak yapılmakta ve sonuçlandırılmaktadır. Gelir İdaresi’nin yukarıda belirtilen ikinci bir fatura düzenlenmesine ilişkin görüşü tamamen usule ve şekle ilişkindir. Bu durum, daha önce düzenlenmiş olan faturanın geçerliliğini, esas ve içeriğini etkilememektedir. Bize göre, ihracat işlemlerinde ikinci bir fatura düzenlenmesine gerek bulunmamaktadır. Gelir İdaresi’nin aksi yöndeki ve ihracatçılarımızı ceza uygulaması ile karşı karşıya bırakacak olan bu görüşünü yeniden değerlendirmesinde fayda olacaktır.