DEFTER VE BELGELERİN İHTİCACA SALİH OLMADIĞI İDDİASI

T.C. DANIŞTAY Dördüncü Daire
Esas No : 1999/191
Karar No : 1999/5235
Tarih : 29.12.1999

DEFTER VE BELGELERİN İHTİCACA SALİH OLMADIĞI İDDİASI ( İşletmenin Defter ve Kayıtları Üzerinde Randıman Yöntemiyle Yapılan İncelemeye Dayanarak ) İŞLETMENİN DEFTER VE BELGELERİ ÜZERİNDE RANDIMAN YÖNTEMİYLE YAPILAN İNCELEMEDE KAYITDIŞI HASILAT BULUNMASI ( Defter ve Belgelerin İhticaca Salih Bulunmadığına ve Re'sen Tarhiyata Yeterli Olmaması ) RE'SEN VERGİ TARHİYATI ( İşletmenin Defter ve Kayıtları Üzerinde Randıman Yöntemiyle Yapılan İncelemede Kayıtdışı Hasılat Bulunmasının Yeterli Olmaması )

ÖZET : Olayda, inceleme elemanıtarafından işletmenin uğraş konusuna ilişkin mal ve giriş çıkışları yönündenrandıman hesaplamaları yapılarak, kayıtdışı hasılat bulunmuş ve bu durum defterve belgelerin ihticaca salih olmadığının kanıtı kabul edilerek re'sen takdirsebebi yaratılmıştır. Ancak davacının defter ve belgelerinin noksan, usulsüzve karışık olduğuna dair başkaca açık ve inandırıcı bir tespit ve hukuken geçerlideliller ortaya konulmadığından, olayda Kanun'da öngörülen anlamda bir re'sentarh nedeninin varlığından söz edilemez. Randıman yöntemiyle inceleme yapılması,maddi olmaktan ziyade tahmin ve kanaat unsurlarının ağırlıkta olduğu sonucunudoğurur ki bunun defter ve belgelerin açık olarak ihticaca salih olmadığınıgösterdiğini söylemek mümkün değildir. Defter ve belgelerin vergi incelemesi içinyeterli olmadığı kesin olarak ortaya konulmadan tahmin ve kanaate dayalı olarakbulunan matrah üzerinden vergi salınamaz.

Temyiz Eden Taraflar: 1- ...İnşaat ve Tekstil Ürünleri Tic. Ltd. Şti 2-

İstemin Özeti : 1996 yılı işlemleri incelenendavacı şirket adına inceleme raporunda belirtilen matrah esas alınarak re'sengelir ( stopaj ) vergisi salınmış, fon hesaplanmış, ağır kusur cezası kesilmiştir.... Vergi Mahkemesi 15.10.1998 günlü ve E:1998/428, K:1998/1067 sayılı kararıyla;re'sen takdir edilen matrah farkı kurum yetkililerinin imzalı beyanları ve FırıncılarOdası'nın verilerine dayanılarak saptandığından ve aksi davacı tarafından kanıtlanamadığındanbu fark üzerinden salınan gelir ( stopaj ) vergisi ile hesaplanan fonun yerindeolduğu ancak matrah farkı şirketin defter belge ve kayıtlarına dayanılarak hesaplandığındanağır kusur cezasının kusur cezasına çevrilmesi gerektiği gerekçesiyle davanınkısmen reddine karar vermiştir. Davacı, randıman esasına göre yapılan cezalıtarhiyatın ve hesaplanan fonun usul ve yasaya aykırı olduğunu, Vergi DairesiMüdürlüğü, olaya ağır kusur cezası uygulanması gerektiğini gerektiğini ilerisürerek kararın bozulmasını istemektedirler.

Savunma Özeti: Savunma verilmemiştir.

Danıştay Savcısı ...'in Düşüncesi: Ekmek imali ile uğraşan yükümlü şirketin1996 takvim yılına ilişkin işlemlerinin randıman yönünden incelenmesi sonucuadına resen yapılan cezalı tarhiyatı değişiklikle onayan Vergi Mahkemesi kararıtaraflarca temyiz edilmektedir.

Gelir Vergisi Kanununda gerçek gelirinvergilendirilmesi kabul edilmiş, Vergi Usul Kanununun 134 üncü maddesinde incelemedenmaksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, tesbit edilmesive sağlanması olduğu hükme bağlanmış olup, matrahın resen takdir yoluyla tesbitigereken hallerde dahi gerçek gelire yakın gelirin araştırılarak tesbiti gerekmektedir.Başkaca açık ve inandırıcı bir tesbit ve hukuken geçerli deliller ortaya konulmadansalt randıman esasına göre fark bulunduğunu kabul etmek, elde edildiği tesbitedilmiş bir gelirin değil elde edildiği varsayılan bir gelirin vergilendirilmesisonucunu doğurur.

Olayda, inceleme elemanınca defter ve belgelerin ihticacasalih olmadığı kesin ve açık olarak ortaya konulmadan sadece Gıda MaddeleriTüzüğü hükümleri ile ... Fırıncılar Odası ve Ekmek İşverenler Sendikasındanalınan yazılardaki bilgiler esas alınarak "50 kg.lık bir çuval undan 250 gr.lık330 adet ekmek" üretileceği iddiasıyla randıman incelemesi yapılarak belgesizalış ve satışın bulunduğu, bu durumun defter ve belgelerin ihticaca salih olmadığınınkanıtı olduğu varsayılarak resen tarhiyat yapılmasında Kanuna uyarlık görülmemiştir.

Açıklanan nedenle yükümlü temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararınınbozulması, Vergi Dairesi Müdürlüğü temyiz isteminin ise reddi gerektiği düşünülmektedir.

Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30 uncumaddesi uyarınca re'sen tarh yoluna gidilebilmesi için, bu maddede belirtilenkoşulların gerçekleştiğinin açık ve kesin olarak ortaya konulması gerekeceğindenve randıman yöntemiyle matrah farkı bulunması tahmin ve kanaate dayalı olduğundanre'sen tarh nedeninin varlığından söz edilemez. Bu nedenle hesaplanan matrahüzerinden salınan gelir ( stopaj ) vergisine ve ikmalen ve re'sen tarhiyatlardaayrıca fon hesaplanamayacağının hesaplanan fonda isabet bulunmamaktadır. Bunedenle davacı temyiz isteminin kabulüyle mahkeme kararının bozulması gerektiğidüşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA Hükümveren Danıştay Dördüncü Dairesince gereği görüşüldü:

213 sayılı Vergi UsulKanunu'nun 30 uncu maddesinde re'sen vergi tarhı "vergi matrahının tamamen veyakısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitineimkan bulunmayan hallerde takdir edilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergitarh olunmasıdır." şeklinde tanımlanmış, aynı maddenin dördüncü bendinde devergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuniölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığının kabul edileceği hallerdenbiri olarak "defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahınındoğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz vekarışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması" hali gösterilmiştir.

Kanunun sözü edilen maddesinde öngörülen re'sen vergi tarhına ilişkin hükmünuygulanması, belirtilen madde ile İdare'ye verilen yetki ve görevin eksiksizyerine getirilerek vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgeleredayanılarak saptanmasına olanak bulunmadığı hususunda sağlıklı tespitlerin yapılmışolması koşuluna bağlıdır. Bu tür tespitlerin bulunmaması halinde tahmin ve kanaatedayalı hesaplamalarla verginin re'sen tarh edilmesi mümkün değildir. Bu itibarlare'sen tarh yoluyla vergileme yapılabilmesi için, Vergi Usul Kanunu'nun 30 uncumaddesinde belirlenen koşulların gerçekleştiğinin bir karineye dayanılmadan,açık ve kesin olarak ortaya konulması gerekir.

Olayda, inceleme elemanıtarafından işletmenin uğraş konusuna ilişkin mal ve giriş çıkışları yönündenrandıman hesaplamaları yapılarak, kayıtdışı hasılat bulunmuş ve bu durum defterve belgelerin ihticaca salih olmadığının kanıtı kabul edilerek re'sen takdirsebebi yaratılmıştır. Ancak davacının defter ve belgelerinin noksan, usulsüzve karışık olduğuna dair başkaca açık ve inandırıcı bir tespit ve hukuken geçerlideliller ortaya konulmadığından, olayda Kanun'da öngörülen anlamda bir re'sentarh nedeninin varlığından söz edilemez. Randıman yöntemiyle inceleme yapılması,maddi olmaktan ziyade tahmin ve kanaat unsurlarının ağırlıkta olduğu sonucunudoğurur ki bunun defter ve belgelerin açık olarak ihticaca salih olmadığınıgösterdiğini söylemek mümkün değildir. Bu durumda, defter kayıtlarıyla belgelerinvergi incelemesi için yeterli olmadığı kesin ve açık olarak ortaya konulmaksızıntahmin ve kanaate dayalı olarak bulunan matrah üzerinden salınan gelir ( stopaj )vergisinde isabet görülmemiştir.

Açıklanan nedenlerle, davacı temyiz istemininkabulüyle ... Vergi ahkemesinin 15.10.1998 gün ve E:1998/428, K:1998/1067 sayılıkararının bozulmasına, Vergi Dairesi Müdürlüğünün temyiz isteminin reddine,29.12.1999 gününde oybirliğiyle karar verildi. 

(SMMM Hüseyin Üst'e ait sayfalardan alınmıştır) 
 -----------------------------------------------------

 T.C  D A N I Ş T A Y  Üçüncü Daire

Esas No  : 2000/2778

Karar No : 2003/3288

Özeti : Defter ve kayıtlara ihticaca salih bulunmayan kurum adına temsilcinin  anlatımını içeren tutanak  delil kabul edilerek ve tamamen tutanaktaki  ifadeler doğrultusunda matrah farkı hesaplanmasında  yasaya aykırılık bulunmadığı hk.

Temyiz Eden          :...Vergi Dairesi Müdürlüğü

Karşı Taraf             :...Holding A.Ş.

Vekili                    : Av...

 İstemin Özeti   : 1997 yılı işlemlerinin incelenmesi sırasında kurum yetkilisinin enflasyondan dolayı tüm nakit paraların genellikle Alman Markına çevrildiği, tamamı Holdinge ait olmayan  kayıtlı genel yönetim giderlerinden bağlı ortaklık ve iştiraklerine pay verilmediği yolundaki  ifadesine dayanılarak  kasa hesabında işlem gören tüm  nakit giriş ve çıkışların  işlem tarihindeki  T.C. Merkez Bankası döviz kurundan Alman Markına çevrilmesi suretiyle yıl sonunda olması gereken döviz miktarının  değerlenmeye tabi tutulması, genel yönetim giderlerinin sermaye payları oranında  iştiraklere dağıtılması sonucu bulunan matrah üzerinden davacı adına  re’sen salınan ağır kusur cezalı kurumlar vergisi, fon payı ve geçici vergi ile kesilen  özel usulsüzlük cezasını; 213 sayılı Vergi Usulü Kanununun 280. maddesine göre iktisadi işletmeye dahil  olan yabancı paralar  ve bu paralarla ifade edilen senetli ve senetsiz alacak ve borçların  dönem sonunda değerlenmeye tabi tutulması gerektiği ,kuruluş sermayesi de dahil olmak üzere  bankalar ve finans kuruluşları  vasıtasıyla kasaya giren  Türk Lirası cinsinden tüm nakitlerin Alman Markına çevrildiği  yolunda somut deliller bulunmadan, sadece kurum yetkilisinin ifadesine dayanılarak  kur farkı hesaplanmasında   ve giderlerinin bir kısmının  kabul edilmemesinde yasaya uygunluk görülmediği, kayıtlardaki eksiklerin giderilmesi için  süre verilmediğinden özel usulsüzlük cezası da kesilemeyeceği  gerekçesiyle  kaldıran Konya Vergi Mahkemesinin 14.12.1999 gün ve E:1999/364, K:1999/639 sayılı kararın; vergi inceleme  raporuna dayanılarak  yapılan cezalı tarhiyatta  yasaya aykırılık bulunmadığı  ileri sürülerek bozulması istemidir.

Savunmanın Özeti                :Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

 Tetkik Hakimi                      : Birgül ÖĞÜLMÜŞ

 Düşüncesi                            : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar  Vergi Mahkemesi kararının  bozulmasını sağlayacak  durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

 Savcı                                  : Ülkü ERBÜK

 Düşüncesi                           : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymayıp Vergi Mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, anılan kararın bozulması gerektirir nitelikte görülmemektedir.

 Açıklanan nedenle temyiz isteminin reddi ile vergi mahkemesi  kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

 TÜRK MİLLETİ ADINA  Hüküm veren Danıştay Üçüncü Dairesince 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 17. maddesinin 2. fıkrası hükmü uyarınca temyizen incelenen dosyalarda duruşma yapılması tarafların istemine ve Danıştay’ın kararına bağlı olup  davacının duruşma talebinin yerine getirilmesi gerek bulunmadığı  sonucuna varıldığından  dosya incelenerek işin gereği görüşülüp düşünüldü:

1997 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucu genellikle Alman Markı olarak tuttuğu nakit parasını değerlemeye tabi tutmadığı, genel yönetim giderlerinden  bağlı ortaklık iştiraklerine  pay vermediği görüşüyle  davacı adına yapılan cezalı tarhiyatı kaldıran vergi mahkemesi kararı temyiz edilmiştir.

213 sayılı Vergi Usulü Kanununun 134.maddesinde  vergi incelemelerinin amacının; ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması tespit edilmesi ve sağlanması olduğu hüküm altına alınmıştır. Bu amaç vergilemede vergiyi doğuran olayın ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek  mahiyetinin ortaya çıkarılması  ile sağlanır. Kanunun 3.maddesine  göre vergiyi doğuran  olay ve bu olaya ilişkin işlemlerin mahiyeti  yemin hariç her tür dille  ispatlanabilir.

Vergi usul kanununun 140 ve 141.maddesiyle;inceleme sırasında gerçek görülen maddi olaylar ve hesap durumlarının, belgelendiği, ilgililerin varsa itiraz ve açıklamalarının geçirildiği, birer nüshalarının nezrinde  inceleme yapılan kimseye  bırakılmasının mecburi olduğu kurala bağlanan tutanaklar, vergi incelemesinde delil olarak kullanılabilen ölçütler arasında yer almıştır.

Davacı nezrinde yapılan inceleme ile 1997 yılında çeşitli banka ve finans kurumlarına yatırılan ve çekilen paraların kanuni defterlere kaydedilmediği 10.9.1997-31.12.1997 tarihleri arasında kasa hesabının önemli miktarlara  varacak kadar alacaklı bakiye vermesi sonucunu doğuracak kayıtlar yapıldığı ,holdingle ilgisi bulunmayan giderlerin kurum kazancından indirildiği saptanmış, defter ve kayıtlarına göre 31.12.1997 tarihinde yapılmış görülen sermaye taahhüdünün gerçekte 9.9.1997 tarihinde  yerine getirildiği ,banka hesabı , kasa hesabı gibi  kullanılarak, bankadaki hesap hareketlerinin  kasa hesabı içinde yer aldığı enflasyon nedeniyle nakit paralarını  hiçbir zaman Türk parası olarak tutmayıp genellikli Alman Markına çevirdikleri, bağlı ortaklıklara ait giderlerin yanlışlıkla Holding adına fatura edildiği, sonraki yıllarda Holdinglere ve bağlı ortaklıklara ait giderlerin ayrıştırıldığı, bu giderlerin sermaye  payları oranında  bütün iştiraklerine dağıtılması  gerektiğinde bu itirazları bulunmadığı yolundaki kurum yetkilisinin  ifadesi tutanağa alınarak  söz konusu tutanak ihtirazi kayıt konulmadan imzalanmış olup defter kayıtları ihticaca salih bulunmayan  kurum adına temsilcisinin  anlatımını içeren  tutanak delil kabul edilerek  ve tamamen tutanaktaki  ifadeler doğrultusunda matrah farkı hesaplanmasında yasaya aykırılık bulunmadığından  yazılı gerekçeyle  verilen Vergi Mahkemesi  kararında isabet görülmemiştir.

Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile Konya Vergi Mahkemesinin 14.12.1999 gün ve E:1999/364, K:1999/639 sayılı kararının bozulmasına, 492 sayılı Harçlar Kanununun 13.maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü  uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine 28.5.2003 gününde oybirliği ile karar verildi.(Alomaliyeden alındı)

Danıştay Dördüncü Daire Açık ve inandırıcı tespit ve hukuken geçerli delillerle ortaya konulmadan randıman esasına göre yapılan hesaplamalar sonucunda kayıt dışı satış hasılatı bulunduğu ve bu durum defter ve belgelerin ihticaca salih olmadığının kanıtı olamaz. Vergi Dairesi Müdürlüğü'nce temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir. Davacı şirketin, mahkemece onanan yenileme fonuna ilişkin matrah farkına yönelik iddiaları, mahkeme kararının dayandığı gerekçeleri kusurlandıracak nitelikte değildir. Re'sen saptanan matrah farkına gelince; şekerli gıda maddeleri imal ve satışıyla uğraşan davacı şirketin, satışım yaptığı mamullerin imalatında kullandığı hammadde ve yardımcı maddelerden hareketle ve randıman esasına göre yapılan hesaplamalar sonucunda kayıt dışı bırakılmış satış hasılatının bulunduğu kabul edilmek ve bu durumun 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30/4. maddesinde öngörülen, defter ve belgelerin ihticaca salih olmadığının kanıtı kabul edilmek suretiyle re'sen vergi tarhı yoluna gidilmiştir. Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin 4 numaralı bendinde; defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların vergi matrahının doğru ve kesin olarak saptanmasına olanak vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması nedeniyle ihticaca salih bulunmaması re'sen vergi tarhı sebeplerinden sayılmıştır. Kanunun sözü edilen maddesinde öngörülen re'sen vergi tarhına ilişkin hükmünün uygulanmaması, anılan madde ile idareye verilen yetki ve görevin eksiksiz yerine getirilerek vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere dayanılarak saptanmasına olanak bulunmadığı hususunda sağlıklı tespitlerin yapılmış olması koşuluna bağlıdır. Başka bir anlatımla bu tür tespitlerin mevcut olmaması halinde tahmin ve kanaate dayalı hesaplamalara dayanılarak verginin re'sen tarhı yoluna gidilmesi mümkün değildir. Bu itibarla re'sen tarh yoluyla vergileme yapılabilmesi için, Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde belirlenen koşullarının gerçekleştiğinin bir karineye dayanılarak değil, açık ve kesin olarak ortaya konulması gerekir. Uyuşmazlık konuşu olayda tarhiyata dayanarak alınan inceleme raporunda, re'sen tarh nedeni olarak yalnızca randıman esasına göre yapılan hesaplamalar sonucunda kayıt dışı satış hasılatı bulunduğu, bu durumun defter ve belgelerin ihticaca salih olmadığının kanıtı olduğu kabul edilmek suretiyle re'sen vergileme yapılmıştır. Ancak başkaca açık ve inandırıcı bir tespit ve hukuken geçerli deliller ortaya konulmadan, salt randıman esasına göre fark bulunduğunu kabul etmek, yasanın aradığı anlamda bir .re'sen tarh nedeni olarak kabul edilemez. Çünkü bu yöntemle inceleme yapılması, maddi olmaktan ziyade tahmin ve kanaat unsurlarının ağırlıkta olduğu sonuçlarım doğurur ki bunun ise defter ve belgelerin açık olarak ihticaca salih olmadığım gösterdiğim söylemek mümkün değildir. Bu itibarla salt randıman incelemesi sonucu bulunan fark matrah üzerinden re'sen vergi tarhı yoluna gidilmesinde yasal isabet görülmemiştir. Açıklanan nedenlerle, vergi dairesi temyiz isteminin reddine, davacı şirket temyiz isteminin re'sen vergi tarhı yönünden kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının bozulmasına oyçokluğuyla karar verildi.